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国家审计的职责范文

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国家审计的职责

第1篇

【关键词】 国家审计 职能 公共受托责任

一、公共受托经济责任概述

审计因受托责任的发生而发生,因受托责任的发展而发展(杨时展,1990)。贯穿于现代政府审计的受托责任是一种公共受托经济责任,现代政府审计因公共受托经济责任的产生而产生,因公共受托经济责任的发展而发展。

什么叫公共受托经济责任?1985年5月,最高审计机关亚洲组织第三届大会发表的《关于公共受托经济责任指导方针》的东京宣言中,将公共受托经济责任定义如下,“公共受托经济责任,是指受托经营公共财产的机构或人员有责任汇报对这些财产的经营管理情况,并负有财政管理和计划项目方面的责任”。并在其序言中,对公共受托经济责任的内容作了原则性的解释,“一是公共部门和政府追求发展所用开支不断增加,公营企业的发展,地方行政当局自的扩大,这种公共开支成倍增加的公营企业的大批涌现,使得中央政府和地方各级政府所承担的受托任的内容和范围已扩大到更为广泛的领域;另一方面,随着社会民主意识的加深,人们对提高公营部门的效益和明确支出的受托经济责任的要求愈来愈高。”

公共受托经济责任是政府审计工作的出发点和归宿点。可以说,政府部门的工作人员的公共受托经济责任意识强,政府审计工作就容易进行,政府审计的作用就能得到充分发挥;相反,公共受托经济责任观念薄弱,或缺乏公共受托经济责任观念,政府审计工作就很难进行,政府审计的作用就得不到充分发挥。因此,公共受托经济责任不但是一切审计人员必须明确的概念,而且是以人民利益为宗旨的政府部门及其工作人员必须明确的概念。

二、从公共受托责任看国家审计职能的发展

国家审计与公共受托责任是紧密相连的,从根本上说,公共受托责任意识的增强以及公共受托责任强调重点的变化是国家审计发展的主动力。公共受托责任历经了受托财务责任、受托管理责任、以及受托社会责任,因此,国家审计职能也随着这几个阶段不断演变。

1、公共受托财务责任与国家审计职能

我国从西周开始,一直到新中国成立的初期,经历的是受托财务责任阶段。受托财务责任阶段是受托经济责任的初级阶段,国家审计作为受托方,它的审计职权是委托方赋予的,同时承担着解除委托方受托财务责任的重任。这时,国家审计重点关注被审计单位在财务方面是否遵循了真实性、合法性和合规性。真实性是指被审计单位的财务收支情况是否真实存在,是否已经发生,是否存在舞弊,被审计单位的财务收支报告是否真实公允的反映了被审计单位经济活动的实际情况等,即真实性是会计人员运用专业知识和经验来判断会计信息是否失真,是一种评价功能;合法性和合规性是指被审计单位的财务收支等经济活动是否符合法律、法规、方针、政策等的要求,发挥的是一种认证功能。同时,除了这两种功能以外,国家审计还可以通过委托方赋予的权利,对被审计单位的违规行为进行处罚,或是建议具有司法性质的机构对其进行处罚。从这个方面看,国家审计还具有执法的功能。此外,在很多朝代,国际审计隶属于司法机关,对于发现的各类问题可以直接采用法律程序来处理。

2、公共受托管理责任与国家审计职能

随着公共资源支出规模的不断扩大,作为公共受托责任委托方主体的广大普通民众日益关注公共资源的使用效率、效果。对于受托方来说,单纯履行受托财务责任已经无法满足委托方的要求,因此,出现了公共受托管理责任。这时,国家审计主要关注被审计单位公共资源使用的经济性、效率性和效果性。经济性是指在保证质量的前提下所使用的资源成本最小化;效率性是指在相同质量下,投入产出比最大。就是在投入资源不变的情况下使产出最大,或是在产出不变的情况下,投入资源最少;效果性是指既定目标是否达成,关注的是预期目标的实现程度。经济性、效率性和效果性不仅仅关注被审计单位财政财务收支状况的真实性、合规性和合规性,更强调通过绩效审计,发现被审计单位在经济活动中运用公共资源的问题,提出审计建议,促进被审计单位管理水平和经济效益的提高。此外,随着社会公众参政意识的不断增强,人大、公众对审计信息的需求不断提高,要求国家审计对被审计单位的公共资源使用状况作出鉴证,以提高人大、公众等对政府、国家金融机构以及企事业单位等的信任程度。所以说,公共受托管理责任背景下,国家审计除了发挥评价、认证、执法、功能以外还发挥鉴证功能。

3、公共受托社会责任与国家审计职能

(1)“免疫系统”论的产生

随着经济的高速发展,一系列社会问题开始涌现。首先是环境问题,经济发展带来一系列的环境变化,比如全球变暖、空气质量下降、水污染等严重影响到人类的生存和发展。其次是社会问题,经济发展造成了东西经济发展不平衡、贫富差距不断拉大,产生许多危害社会稳定的不利因素。还有民生问题,随着经济的发展,就业、医疗、住房等问题日益凸显,社会公众作为委托方迫切希望政府能够及时解决

经济发展过程中出现的社会问题,作为受托方的政府,公共受托财务责任已经无法满足公众的需要,因此,公共受托社会责任应运而生。这时,国家审计关注的是经济社会的健康运行以及国家权力的合理运用。公共受托社会责任要求国家审计能够发挥其免疫系统的功能,预防、揭示和抵御经济社会运行中出现的各类问题,保障经济社会健康运行,因此,在公共社会受托责任产生后,促进了“免疫系统论”的产生。

(2)国家审计“免疫系统论”的作用过程

“免疫系统论”下,国家审计的本质功能是“免疫”,国家审计充当免疫系统。作为免疫系统,必须首先感知病毒入侵的风险,采取最快速度,采用最合适的方法,抵御病毒的入侵,采取有效措施,保障机体的健康运行。作为国家治理的免疫系统,首先,国家审计应该及早感知经济社会和公共权力运行中的各类风险,及时发出警报,发挥免疫系统的预防功能;其次,国家审计依据人民关注的热点和重点问题开展工作,依据预防功能发现的风险制定审计计划,发挥认证、评价功能,发现被审计单位存在的违法违规问题,同时将问题及时报告和告知给政府、公众和被审计单位,发挥鉴证功能,即免疫系统的揭示功能;再次,对被审计单位发现的问题,国家审计发挥自身的抵御功能进行处理;最后,通过对审计结果的挖掘,提出合理的审计建议,促进被审计单位相关制度的完善。

三、国家审计服务于国家治理

2011年7月8日,刘家义审计长在中国审计学会第三次理事论坛上提出了“国家审计是国家治理的重要组成部分”“国家审计应在国家治理中发挥重要作用”。这是继“免疫系统”重要理论之后,对审计本质与职能认识的进一步深化和发展。

国家治理是当今世界的重要议题,建立科学合理的治理结构和有效地治理机制以保证和促进国家治理目标的实现,已成为公共受托经济责任的重要内容。国家审计与国家治理的关系可以表述为两个方面:一是国家审计本身就是国家治理体系的一个重要组成部分,是内生于国家治理的,搞好国家审计本身也是国家治理的一部分;二是国家审计为国家治理服务,通过特有的独立监督对国家治理发挥作用。概括起来就是国家审计来源于国家治理同时反作用于国家治理,审计的国家治理作用是国家审计存在的基本前提。从这方面看,近年来,通过不断加强审计监督,发挥审计的“免疫系统”职能,都体现着国家审计服务国家治理这一特征。

四、确保政府有效履责是国家审计服务国家治理的重要途径

在现代社会,政府接受人民的委托进行国家治理。从国家审计制度的安排来看,国家审计促进完善国家治理的重要途径就是确保政府有效的履行其公共受托责任。国家审计应该将政府责任作为重要的审计内容,不断扩展审计领域,将审计工作的范围从财政财务收支的真实合法性,逐步扩展到政府活动的经济型、效率性和效果性,再进一步扩展到国家治理的安全性、可持续性和公平性等,合理界定政府、有关部门及被审计单位的责任,对履行责任的情况进行专业、规范、有权威性的评价,抓住国家治理的关键环节,有助于推动国家治理的不断完善。

第一,充分发挥国家审计的监督作用,保障政府依法履责。在近些年,审计监督逐步从预算资金的收入向规范支出和提高财政资金使用资金方面拓展,通过揭示体制和制度方面的问题,逐步实现了从单纯的查错纠弊向促进规范预算行为、提高财政管理水平,为加强宏观经济管理和深化财政体制改革服务的改变。有效地保障政府部门依法履行职责

第二,发挥国家审计的评价作用,促进政府履责的效益性。效益性是对政府履责的更进一步的要求。我们要求政府不仅要正确履责,还要讲究履责的效率和效果。对政府责任的履行情况进行评价,关注审计的整改情况以及审计后的责任追究情况,这样才能真正促进国民经济迅速健康发展,不断完善国家治理。

第三,推进审计结果公开,推动公民的知情权和参与国家治理的积极性。审计公开透明不仅能够增强审计的权威和政府的公信力,同时对推动公民的知情权和调动公民参与国家治理的积极性具有重大作用。随着民主法治建设的推进,国家审计机关逐步完善了审计结果公告和审计信息制度。通过审计结果公告和审计机关与媒体的合作,不仅促进了审计整改和落实责任,增强被审计单位的责任和绩效意识,更重要的是,还推动了政府的行政公开和透明,推动民众在国家治理中的知情权和参与权的落实,为民众了解政府职责履行情况、参与国家治理提供了重要条件。

【参考文献】

[1] 马东山、叶子荣:公共受托责任视角下国家审计职能演化研究[J].财会月刊,2012(12).

[2] 秦荣生:公共受托经济责任理论与我国政府审计改革[J].审计研究,2004(6).

[3] 蔡春、朱荣、蔡利:国家审计服务国家治理的理论分析与实现路径探讨[J].审计研究,2012(1).

[4] 陈太辉:我国国家审计职能的演化规律研究[J].审计研究,2008(5).

第2篇

GAO的早期工作主要是负责报销凭证的审计。第二次世界大战以后,GAO的财政审计工作变得更加全面,开始审视经济状况和政府运作效率。20世纪60年代,GAO开始负责绩效审计并通过项目评估工作确定政府项目是否实现了目标。如今,GAO的工作主要分为三个领域,即监督、洞察、预见。GAO的监督工作是要确定政府机构是否执行了分配给他们的任务、资金的使用是否符合预期目的、是否遵守法律法规。GAO的洞察工作是要确定哪些项目及政策的执行效果好,哪些效果不好。洞察工作还包括从横向和纵向两个方向分享最佳做法和基准信息,即既要横跨政府部门,又要在每个部门上下级之间进行资源分享。最后,GAO的预见工作就是在关键趋势、新兴挑战还没发展成危机前就能发现这些趋势、挑战,如我们在工作中考虑过美国在财政问题上面临的长期挑战、人口老龄化问题、安全威胁问题发生的变化、信息时代的需求、全球化的复杂性、不断演进的治理结构等。

美国联邦问责署的主要职责

GAO在展望未来工作的同时,最重要的工作仍然是当前所面临的挑战。GAO的职责涵盖联邦政府所有的工作,范围极广,如国防支出、医疗保健、金融市场乃至其他领域。另外,如果政府合同的竞标者认为某个联邦机构在政府采购中的做法不符合规定,GAO也会参与这个问题并作出判决。

GAO的工作报告中涉及对于几乎每个美国公民都至关重要的问题。例如,最近GAO公布了美国债务限额、食品安全、药物短缺、手机安全、邮政业务、石油与天然气生产、网络安全、边界安全、反恐等问题的研究报告。最重要的是GAO的工作取得了切实成果。GAO特别重视定期衡量并报告政府机构的绩效。去年,GAO产生的财务效益合计558亿美元。这就是说,GAO每投入1美元,就能获得105美元的回报。另外,GAO记录到的其他效益达1440项,其中包括法律的修改、公众服务的改善、政府运作的加强等。GAO还追踪所提建议的落实状况。2012财年以来,GAO发现2008财年提出的建议有80%都得到了落实。GAO以4年为一个建议落实情况衡量周期,为政府落实建议留出了足够的时间。GAO定期与国会议员及其工作人员会面,以此确保GAO在国会议程和国家事务中发挥前瞻作用。在国会需要GAO开展对某些问题的研究时,指导我们如何作出反应。以上这些工作都有特定的程序和指南,而这些工作报告对GAO来讲非常的重要,因为GAO每年要从国会收到900至1000条的这种要求,即要求GAO对相关项目作出评估。因此GAO的工作指南和程序确保GAO在与所有委员会及其成员交往时都能保持一致、透明。因为GAO在国会的服务对象包括所有常务委员会以及70%的小组委员会,所以保持一致和透明特别重要。GAO的议定书有助于确定国会需要的轻重缓急,同时确保GAO能够对其向国会所做出的承诺担负起问责。GAO在与被审计机构交往时也遵循类似的指导原则,以便从收集信息到对被审计机构就我们报告给出的评论意见作出反应的整个过程中保持前后一致并且公平。这些机构的意见连同GAO的评估,都包括在GAO最后的报告中。

美国联邦问责署应对挑战的各项措施

(一)制定强有力的政府审计标准。显然,强有力的政府审计标准对于政府审计工作而言很有必要。GAO负责美国政府审计工作的标准。2011年底,GAO了最新更新的美国政府审计标准,该标准为高质量审计工作提供了理论框架,使审计工作能够做到胜任、正直、客观、独立。但审计标准仅是手段,其目的是为政府决策者提供所需的客观分析信息。

(二)信息公开制度。GAO坚信自身必须保证信息透明,即美国人民应该尽可能多地了解政府的绩效、成果。为了达到这个目的,GAO公开报告工作。如果读者上网查询,就会找到GAO的工作报告。在GAO公布每份报告、证词的当天,这些报告和证词就会被同时在GAO的网站上。为了让公众及时了解GAO的最新工作进展,GAO还会继续在数字媒体、社会媒体上公布工作报告内容,扩大公众的知情范围。现在,GAO注册了脸书(Facebook)、推特(Twitter)、网络相册(Flickr)、友途(YouTube)等社交网站。同时,GAO还将新技术、技巧融合到了沟通中。例如,GAO就一些最新研究采访有关的专家,并将采访内容制作成音频播客提供给民众。GAO还组织专家通过视频聊天的方式,回答公众提问。

(三)不断优化人力资源资本。由于美国审计长的任期长,审计长在任职期间强化了GAO的独立性和连续性。美国审计长的任期为15年。除了司法任命之外,这是美国政府内任期时间最长的职位。在本文作者之前,只有7个人担任过这个职位。由于领导层稳定,因此GAO能够考虑大局,在权限内对有争议的问题畅所欲言。

员工是GAO最大的资产。GAO的员工招聘以知识、技能、能力为基础,要求十分严格。现在,GAO的雇员近3000人。除了财务审计师以外,GAO还有经济师、社会学家、公共政策分析师、律师、电脑专家、科学家、通信分析师等。GAO的专家遍及各个领域,从农业政策到外交政策、银行业务、预算,再到医疗保健等。之所以人才分布的领域如此广泛,也是因为GAO审查的内容范围广泛,需要拥有各种专长的人才。

美国联邦问责署应对挑战的优先要务

近几年GAO在帮助应对国民经济乃至整个美国社会面临的挑战时,有以下几个优先要务。

(一)应对金融市场动荡。美国金融市场最近出现的动荡就是一个很好的例子。GAO在监督政府对该项事务的反应上正不断发挥更大的作用。2008年末政府制定的问题资产救助计划授权美国财政部斥资高达7000亿美元,帮助稳定金融机构及市场,缓解抵押贷款房产没收的情况。针对这个救助计划,GAO被赋予了内容广泛的监督、报告责任,其中包括至少每60天就提交一份工作报告。2008至今,GAO已经了60份报告,同时还在绩效审计中提出了70多项建议。此外,GAO的报告还公布金融机构注资的使用状况,协助保险公司美国国际集团和美国汽车工业,协助联邦政府帮助业主避免因抵押贷款违约而被没收房产。GAO意识到强有力的金融市场运作监督对美国经济的福祉至关重要。2009年初,GAO将美国金融监管体系的现代化需要添加到“高风险清单”中。2010年,为了应对金融危机,国会通过了《华尔街改革与消费者保护法案》,以解决美国抵押、证券、金融市场中的监管空白和监督失败问题。该法案要求监管机构制定出相当数量的规定。金融监管机构正在准备数以百计的新规定来实施这些改革,但是这些规定中尚有许多还未最终确定及生效。法案中的条款还要求GAO就一系列广泛的金融改革、消费者保护问题开展40多项研究。这些工作的报告时间段从几个月到几年不等。迄今为止,GAO已经了法案所需研究2/3以上的工作报告,所涵盖的问题既包括消费者的保护,也包括银行资本的需要。

(二)审查各评级机构的作用及其绩效。GAO审查了各评级机构对国家、城市和公司所产生的作用以及他们的评级绩效。GAO还研究并找出了替代方法来补偿信用评级机构为了缓和利益冲突而导致的损失。GAO还审查了证券交易委员会对评级机构的监督以及委员会就评级质量、评级行业竞争、删除信用评级的引用等的规定。

(三)审计金融市场应急计划。GAO审计了联邦储备委员会以金融手段为具体机构乃至整个金融行业提供援助以便稳定金融市场的应急计划。GAO还审查了联邦储备银行的治理。此外,《华尔街改革与消费者保护法案》还授权GAO审查未来的任何特别信用安排、某些公开市场、贴现窗口贷款交易。金融市场的其他方面仍需改革。自2008年起,政府接管了抵押贷款市场的两大政府资助企业:房利美、房地美。GAO已经分析了重组房利美、房地美的几个选择方案,这些方案包括既可以将他们转为政府机构,也可以对其进行私有化或关闭这两家企业。GAO还研究了这两家企业在支持多户型住宅融资中发挥的作用。国会和行政部门都还未决定这两家企业的未来。在此期间,这两家企业继续在美国住房金融体系中发挥着重要作用。

(四)监督政府对经济形势变化的反应。GAO一直在监督美国政府对国内经济环境做出的反应,特别是在监测2009年通过的《美国复苏与再投资法案》(俗称“刺激法案”)所赋予的资金开支方面,GAO一直处于监测的最前线。GAO每两个月就根据“刺激法案”资金接受方的报告抽查有关州和地点的资金使用情况,就创新或保持就业机会的估计数量发表评论。因为这个法案还涉及8000亿美元的资金,因此GAO在“刺激法案”资金使用方面的工作还牵涉跟踪审计。也就是说,GAO在项目进程期间,在拨款接受方用完所有资金之前就对资金的使用方式做出判断。GAO还与整个问责界的各个实体,包括国家与地方审计机构、恢复问责与透明度委员会以及各联邦机构的检察长保持密切合作。由于受到“刺激法案”提供资金援助项目的领域很广,包括医疗保健融资与交付、教育、住房、高速公路、高速铁路、清洁安全的饮用水、能源效率与过冬维护援助、宽带项目等,所以GAO动用了GAO内的各方面专家来完成与“刺激法案”相关的工作。自2009年至今,GAO已两月一次的审查报告17份,还有1份正在撰写中。同时,GAO还了有关“刺激法案”资金的其他报告、证词共100多份。这些积极主动的努力产生了非常理想的成果。GAO在“刺激法案”上做出的努力以及所进行的跟踪审计有助于“刺激法案”在资金流向和取得成果方面确保落实问责、反欺诈并提高透明度。

(五)为政府执政提供建议。GAO还一直在给美国官员提建议,指出采用何种方法才能提高政府运作效率。在预算受到严重约束的时候,充分发挥税收得来的每一分钱很有必要。准确地发现政府援助项目中哪些地方有重叠、重复、缺少整体观念的情况是解决问题的良好开端。明年初,GAO将就整个联邦政府内出现的重叠、重复、缺少整体观念的情况第三份年度报告。届时,GAO的审计工作将覆盖几乎所有联邦机构和援助项目。前两份年度报告全面研究的议题有132个,就如何改进、节省成本,增加收入提出了300多条建议。另外,消除浪费、欺诈、滥用、管理不善的现象也非常必要。每届新国会开始时(每两年一次),GAO都要一次更新的“高风险清单”。GAO将在2013年即113届国会开始的时候一个新的“高风险清单”,关注政府内容易发生浪费、欺诈、滥用、管理不善、需要广泛改善的各个领域(有时这是具体部门或机构内的一个项目;有时需要改进的是整个政府范围内的做法)。GAO目前的“高风险清单”提出要改革的领域有30个,既有政府对石油、天然气收入的管理,也有对国防部业务活动的控制,还有对医疗保健开支的控制。多年来,GAO提醒人们关注影响美国社会的一系列问题,比如需要加强联邦系统对食品安全的监督。自20年前GAO建立“高风险清单”以来,已经有1/3以上领域出现的问题得到了足够的改善,并从清单上删除。GAO定期与总统行政办公室的代表以及联邦机构领导人会面,探讨这些高风险领域取得的进步以及若要将其从清单上删去则必须采取什么行动等。

美国联邦问责署的未来工作

(一)未来工作中心。展望未来,战略思维仍是GAO的工作中心,并以此保证GAO继续站在国家大事的最前沿。每隔几年,GAO就会一项新的战略计划并作为GAO未来的路线图。GAO目前的战略计划周期为2010至2015年,并正在为2014至2019年更新战略计划。GAO的战略计划展示出引导GAO未来五年工作的主题,帮助GAO在未来几年的工作中区分轻重缓急,实现资源优化配置。战略计划还提出了GAO的目标:第一个目标是帮助应对影响美国人民福祉和金融安全的现有以及正在出现的挑战;第二个目标是对不断变化的安全威胁以及全球相互依存所带来的挑战做出反应;第三个目标是帮助联邦政府转型以应对国家面临的挑战;第四个目标是通过向国会提供高质量的以及及时的服务,努力成为实践型联邦机构中的领军者,尽量提升GAO的价值。

(二)未来工作发展趋势。GAO认定了未来工作趋势从而为当前的计划提供基础。这趋势是:安全威胁不断演进;急需解决财政可持续性问题以及债务带来的挑战;经济复苏以及就业增长恢复;全球相互依存、权力转移的变化动态;科学、技术、工程、数学的进步;网络、虚拟化的影响不断增加;政府、治理方面的角色变化;年轻人、老年人所面对的人口、社会变化问题。

(三)美国联邦问责署在科技领域的工作。科学进步具有提高生活质量的潜力,但同时也会带来各种严峻挑战。纳米技术就是一个很好的例子。这个发展领域以尺寸小得令人难以置信的工程材料为中心。纳米级材料具有不同寻常的性能,用途很多,既可以治疗癌症,也可以制造各种家居用品。然而,人们才刚刚开始了解纳米材料给环境、健康、安全带来的影响。

GAO在纳米技术方面的工作包括研究联邦政府的举措,研究统筹了环境、健康、安全问题的绩效和风险管理框架的需要,并且GAO已经在这些方面提出了很多建议。GAO计划2013年举办一个论坛,邀请公共、私营行业专家探讨纳米制造这个话题。GAO在政府中的作用不断演进并且已经开始技术评估报告。这些报告通常是分析各种技术和相关政策的价值和取舍,试图让复杂的科学技术问题更容易被立法者所理解。去年,GAO了两份这样的报告:一是关于更好地设计全球气候系统技术的方案提议;另一份是关于革新先进中子探测器所带来的技术挑战,目的是使探测器不再依赖于全球供应日益减少的一种特殊同位素“氦”。GAO还制定出一项有关技术是否已经准备妥当的评估指南,帮助各机构改善在将新技术融入诸如武器系统这样的大型投资方面所开展的工作。

国际合作与交流在应对各项挑战时的作用

显然,最高审计机关在政府工作中发挥着关键作用。各国最高审计机关可向政府官员提供应对每个国家具体挑战时所需的至关重要的信息和分析结果。但是,必须承认的是,今天各国面对的许多难题都是全球性的,需要国际合作和国际性的解决方案。

(一)制定国际审计标准。世界审计组织一直发挥着非常重要的作用,例如,在建立国际审计标准方面以及帮助世界各国执行这些标准方面等。世界审计组织的上一届代表大会为最高审计机关通过了一套全面的国际标准。这些标准涵盖了审计的核心科目(如金融、合规、绩效审计),提供了一个制度化框架,以传递审计知识、改进世界各国政府的审计工作、提高审计机关的专业能力以及提升最高审计机关在各国的影响力。支持这些国际标准在全球实施是2011年世界审计组织捐赠方合作行动计划的首要任务,这一任务也得到了世界银行的资助。2012年,世界审计组织的国际发展倡议推出了一个全球能力发展项目,旨在帮助各国最高审计机关执行国际标准,共有190个国家参加了这个项目。

(二)成立全球金融危机工作组。全球金融危机工作组也是不同国家的最高审计机关联合起来应对全球挑战的一个很好的例子。中国审计署的努力值得赞赏。在特别工作组的第一阶段,中国担负了第三分组的领导角色。这个分组所负责的内容有:最高审计机关权威的不同;审计工具与技术;人力资源可能产生的影响;与国际组织(比如世界银行、国际货币基金组织、经济合作与发展组织)的联系;与世界审计组织公共债务工作组和国家关键指标工作组的联系等。GAO将在不久后向世界审计组织理事会提议将全球金融危机特别工作组转变成实现金融现代化的永久工作组,该工作组主要工作是聚焦金融市场和机构的监管改革。工作组将寻求加强最高审计机关的工作,分享有关金融监管改革是否足够的知识。工作组还将寻求改进信息获取和分享的现状,以帮助最高审计机关对现在和未来的金融危机做出反应。该工作组的关键目标包括:首先,监测国际、超国家、国内改革的状况和执行情况;其次,为在评估改革方面结成战略伙伴关系发现机会;最后,监测金融监管以及其他方面的努力,开发预警系统,使各国能更好地发现未来可能会出现的问题。

第3篇

一、经济责任审计对国家审计理论的丰富和发展

现代国家审计是民主政治发展的产物。根据传统的国家审计理论观,现代国家审计的理论基础是人民论和受托责任论。人民,亦称在民,是指国家权力来源于人民,归属于人民,置于人民的控制之下。人民是一切国家权力的所有者,但人民一般不直接行使国家权力,而是把国家权力委托给专门的国家机关及其工作人员去具体行使,以发挥国家机关的各种职能。巧妇难做无米之炊,国家机器的运转必然消耗一定的社会资源,为此,人民让渡一部分私人财产权利,从而形成了国家的财政权力和国家财产所有权。国家的财政权力和国家财产所有权来自于人民私人财产权利的委托和转化,是人民的同意和授权。人民理论,阐明了国家财政权力和国家财产所有权的政治合法性,确立了“无代表,不纳税”原则,否定了“君权神授”说,把国家财政权力和国家财产所有权从封建君主手中夺回来,变成了人民。

根据受托责任论,人民是国家财政权力和国家财产所有权的委托人,行使国家财政权力和国家财产所有权的国家机关及其工作人员是人民的人,人必须对委托人承担行使国家财政权力和国家财产所有权的责任。对国家机关及其工作人员行使国家财政权力和国家财产所有权的活动即财政财务收支活动的责任,进行检查和评价,就产生了现代国家审计。

经济责任审计丰富和发展了传统的国家审计理论。经济责任审计是党组织依据干部管理权力委托国家审计机关对国家机关和国有企业中的领导人员履行个人经济职责情况的检查和评价。虽然人民论和受托责任论仍然是经济责任审计产生的理论基础,但是经济责任审计为这种理论基础增添了新的内涵。首先,在传统的国家审计理论中,委托关系中的财政权力和国家财产所有权属于国家权力的范畴,而在经济责任审计中,委托关系中的经济权力是一种执政权力。虽然国家权力和执政权力最终都来自于人民的同意和授权,但是国家权力和执政权力分属于两个不同的权力系统,是两种不同性质的权力。其次,从委托的权力内容看,传统国家审计观讨论的经济权力内容是国家财政权力和国家财产所有权,而经济责任审计中涉及的经济权力更加广泛,除国家财政权力和国家财产所有权外,还包括其他经济权力,例如,国家宏观调控权、市场规制权等。最后,从民主政治制度的角度看,传统国家审计理论在人民论和受托责任论方面主要涉及到代议民主制度中的代议机关和政府机关之间的委托关系,主要关注的是政府的责任。政党制度是代议民主政治制度的核心,传统国家审计理论不涉及政党政治方面的内容。而经济责任审计直接涉及的是执政党和国家机关之间的委托关系,不仅关注政府中主要负责人的责任,而且还关注其他国家机关(例如司法机关)负责人的责任,以及执政党组织内部负责人的责任。经济责任审计进一步深入到代议民主制度中的政党制度、执政党的执政方式、国家公务员制度等方面。不难看出,经济责任审计的理论基础,除了人民论和受托责任论,还包括党的领导理论、执政理论、“两官分途”等其他理论。经济责任审计的发展,为国家审计理论的进一步发展,提供了新的动力和源泉。

二、经济责任审计对国家审计体制的丰富和发展

近几年来,国家审计体制改革一直是人们讨论的热点问题。尽管对于我国的审计体制要不要改革以及如何改革见仁见智、观点各异,但是学术界似乎达成了一个基本的共识。这个共识就是,当前世界各国的国家审计体制有四种类型:立法型、司法型、行政型和独立型,我国的国家审计体制属于行政型。在这种共识基础上,有观点认为,在这四种审计体制类型中,行政型审计体制的缺点是审计独立性不足,我国审计体制是行政型审计体制,独立性不足的弊端已经凸显,我国审计体制改革的理想模式,应是走立法型审计体制的道路,使我国的最高审计机关隶属于人大。令人遗憾的是,这些关于国家审计体制的观点,几乎都没有论及经济责任审计。

目前,经济责任审计,在我国国家审计的工作格局中,已经占有十分重要的地位。2003年7月印发的《审计署2003至2007年审计工作发展规划》,按照财政、金融、企业三大审计加经济责任审计的审计工作格局(即“3+1”格局),分别提出了各项审计工作的具体目标和重点,从此确立了经济责任审计在国家审计工作中的特殊地位。在基层审计机关方面,经济责任审计现已成为县区审计机关的中心工作。根据审计署提出的3+1工作格局,现在有些基层审计机关的审计工作实际上已经变成了1+1格局,即预算执行审计加经济责任审计,因为,县区审计机关的审计对象中基本没有企业,金融企业几乎全部为审计署的审计对象。据2006年中国审计学会对部分省(区)、市县经济责任审计工作开展情况的调研,在很多市、县审计机关,经济责任审计工作量已经占整个审计业务量的60%~70%。经济责任审计不仅已经成为我国国家审计的一个重要组成部分,而且还直接与国家审计体制的核心要素有关,决定着国家审计体制的本质属性。在讨论国家审计体制改革时,如果无视经济责任审计的存在,就不可能对我国审计体制的现状作出正确的判断,也不可能提出切实可行的改革建议。

经济责任审计的产生和发展,暴露了传统国家审计体制观的局限性。国家审计体制的核心内容是机构设置和权力配置。从权力配置的角度看,传统国家审计体制观的理论出发点是“三权分立”。传统国家审计体制观,依据立法权、行政权和司法权的不同,把最高审计机关隶属于国家立法机关的称作立法型审计体制,隶属于行政机关的称作行政型审计体制,具有司法性质的称作司法型审计体制,如果最高审计机关独立于三权之外,只对法律负责的就是独立型审计体制。立法型的代表是英国、美国、加拿大等;行政型的代表是中国;司法型的代表是法国;独立型的代表是德国和日本。传统国家审计体制观对国家审计体制的分类方法,不适用于经济责任审计。在权力配置上,“三权分立”反映的是国家机关内部立法机关、行政机关和司法机关之间的权力关系,而经济责任审计反映的是执政党与国家机关之间的权力关系,即党政关系。经济责任审计的存在,使国家审计体制权力配置的内容,从国家权力内部三权之间的横向配置,扩展到国家权力外部,即执政权力与国家权力之间的配置。传统的国家审计体制分类中,没有那个审计体制类型,可以涵盖经济责任审计的这种权力配置。从机构设置方面看,目前,全国各地普遍建立了由纪检、组织、监察、人事、审计、国有资产管理部门组成的经济责任审计联席会议制度,成立了由党委、政府领导同志任组长的经济责任审计工作领导小组,建立了专门工作机构,配备了专职审计人员。经济责任审计的产生和发展,无论在机构设置还是权力配置方面,都为我国的审计体制增添了新的内容,传统的国家审计体制观已经无法解释这种新的审计体制变革。

事实上,即使在经济责任审计产生之前,以“三权分立”为理论前提的传统国家审计体制观,也不适用于解释我国的国家审计体制。以往从“三权分立”出发,把我国的国家审计体制划分为行政型审计体制,原本就是不妥当的。这是因为,我国国家权力的横向分权,包括立法权、行政权和司法权,与西方国家的“三权分立”具有本质的区别。邓小平曾经说过:“西方的民主就是三权分立,多党竞选,等等。我们并不反对西方国家这样搞,但是我们中国大陆不搞多党竞选,不搞三权分立、两院制。我们实行的就是全国人民代表大会一院制,这最符合中国实际。”那么,我国的国家审计体制,究竟是一种什么样的审计体制呢?

我们认为,我国的国家审计体制是一种混合型审计体制。我们之所以把我国的国家审计体制称之为混合型审计体制,是因为,我国国家审计体制的机构设置和权力配置具有如下特点:一是我国审计机关属于各级政府的一个行政部门,并在行政首长的领导下开展审计工作。从这些方面看,我国的审计体制是行政型审计体制;二是我国审计机关每年必须依法向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告,而且审计工作报告中指出的问题的纠正情况和处理结果,也必须向本级人民代表大会常务委员会报告。此外,必要时,人民代表大会常务委员会可以对审计工作报告作出决议。这些都表明,虽然我国审计机关在机构设置上不直接隶属于于立法机关,但是在权力配置上却仍然接受人大的领导。从这个角度看,我国的审计体制又具有立法型审计体制的特征;三是经济责任审计的产生和发展,无论在机构设置和权力配置方面都为我国审计体制增添了新的内容。根据经济责任审计的机构设置和权力配置,在本质上,经济责任审计属于一种政党型审计。从这个角度看,我国的审计体制又具有政党型审计方面的特征。这就是说,我国的国家审计体制,同时具有行政型、立法型和政党型审计体制的特征,故而,我们称之为混合型审计体制。

这里有三点需要说明。首先,这种混合型审计体制模式是由我国的根本政治制度决定的。国家审计体制是一个国家政治体制的组成部分。由于各国政治制度各异,所以形成了不同的国家审计体制模式。我国的根本政治制度是人民代表大会制度,共产党领导的多党合作和政治协商制度。正是这种根本的政治制度决定了我国国家审计体制的特点。其次,这种混合型审计体制是逐渐形成的。1983年,我国审计机关成立之初,可以说我国的审计体制是单纯的行政型审计体制。在很长一段时间内,我国审计机关并没有向人大提交审计工作报告的职责。1994年颁布的《审计法》规定,审计机关每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。1996年7月,审计署首次向全国人大常委会提交审计工作报告。从此,人大在我国审计体制中开始扮演重要角色,使我国的审计体制具有了立法型审计体制的特征。2006年新修订的《审计法》,又增加了向人大常委会报告审计结果整改落实情况,以及人大常委会可以对审计工作报告作出决议等内容,进一步增强了人大的权力。1999年关于经济责任审计的两办《暂行规定》颁布后,经济责任审计得到了迅速发展。2006年新修订的《审计法》确立了经济责任审计的法律地位,使得我国的审计体制由具有了政党型审计体制的特征。最后,关于我国审计体制改革和审计机关的独立性问题。从我国混合型审计体制的形成过程不难发现,自1983年建立以来,我国的审计体制,并非一成不变,而是在不断地自觉或自发地演变着。关于我国审计体制改革的理想模式,我们认为,应该定位为一种完善的混合型审计体制模式,而不是单纯的立法型审计体制模式。为了增强审计机关的独立性,加大对政府责任的审计监督力度,在审计体制改革方面,有两种途径可以选择:一是在机构设置或权力配置上增强立法机关的角色;二是在机构设置或权力配置上增加党委的角色。在理论上,通过增强审计机关与外在于政府的这两个权威的联系,都可以增强审计机关的独立性。我们认为,今后我国审计体制改革的重点和难点,在于理顺审计机关与人大、党委和政府三者之间的关系,这也是完善我国混合型审计体制模式的必然要求。

三、经济责任审计对国家审计职能作用的丰富和发展

审计活动反映了审计授权或委托人、被审计人、审计人三者之间的关系。审计的发动来自审计授权或委托人,而审计授权或委托人发动审计的原因是基于审计授权或委托人与被审计人之间的责任关系,它是审计产生的客观基础。审计人接受审计授权或委托人的授权或委托对被审计人履行责任的情况进行检查和评价,向审计授权或委托人提出审计报告。审计授权或委托人依据审计报告的结论,对被审计人采取相应的措施,如果审计报告表明被审计人切实履行了应有的职责,审计授权或委托人将会解除被审计人的责任或予以奖励,否则将对被审计人作出相应的处理处罚。由此看来,在审计授权或委托人、被审计人和审计人三者构成的审计关系中,审计活动的功能在于维护和促进被审计人的责任。维护和促进被审计人的责任,实际上,就是对被审计人进行责任监督。责任监督是审计活动所固有的功能,是任何审计活动都具有的功能。

在不同的审计关系中,由于审计人所拥有的职权不同,审计职能也各不相同。责任监督是审计的固有功能,表明了审计能够做什么,这种固有功能只有与一定的职权相结合,才能变成具体的审计职能。审计职能,是指审计机构及其工作人员行使职权履行职责过程中具体表现出来的应有功能。审计职能是由审计职权决定的,是审计职权的体现。审计职权是抽象的,审计职能是具体的,审计职能是审计职权的具体表现形式,一种审计职权可以有多种审计职能表现形式。通常人们所说的国家审计、内部审计和社会审计,实际上反映了三种不同类型的审计授权或委托人、被审计人和审计人构成的审计关系。在这三种审计关系中,由于审计授权或委托人授权或委托给审计人的职权性质不同,国家审计、内部审计和社会审计的职能也各不相同。一般认为,国家审计职能以监督为主,内部审计职能以监督和评价为主,民间审计职能以鉴证为主。对国家审计来说,由于各国法律赋予审计机关的职责不同,其国家审计的职能也有所差别。例如,大多数国家的审计机关都可以开展绩效审计,但是有些国家的审计机关则不具有这方面的职权或职责,因而不具有对绩效责任的监督职能。我国2006年6月1日起实施的新修订的《审计法》,在第三章“审计机关职责”中增加了一条有关经济责任审计的规定,明确了审计机关开展经济责任审计的法律地位。审计机关职责的变化必然导致国家审计职能的改变。这就要求我们必须转变关于国家审计职能的传统观念。

一种审计职权可以有多种审计职能表现形式,经济责任审计对传统国家审计职能的丰富和发展,主要表现在以下几个方面:

(一)在国民经济管理方面的职能。我国审计机关,早在1985年3月全国审计工作会议上,就提出把为宏观经济服务作为审计监督的一项重要任务。20多年来,审计机关在维护财经法纪和经济秩序、保证落实宏观调控措施、改进国民宏观经济管理等方面发挥了积极的作用。审计监督在宏观调控中的地位和作用,也一直是审计理论界讨论的热点之一。但是,无论是理论讨论还是审计实务,以往所谓国家审计在国家经济管理方面的职能,都是围绕传统的财政财务收支审计和审计调查展开的。财政财务收支活动主要是国家财政权力和国家财产所有权的体现,除此此外,国家用来管理和调控国民经济的权力还很多,包括各种各样的宏观经济调控权和微观市场规制权。与传统审计监督相比,经济责任审计通过对被审计人履行经济责任的检查和评价,对被审计人行使的所有种类的国家经济权力进行监督,扩展了国家审计在国民经济管理中的职能。

(二)在为党委、人大、政府决策服务方面的职能。为人大和政府决策服务是传统国家审计的重要职能。传统国家审计,在为人大决策服务方面,主要表现在向人大提供预算执行情况方面的真实可靠的信息,为人大审查和批准预算以及作出改进预算管理方面的决议服务;在为政府决策服务方面,主要是就国民经济运行中一些重大问题,带有苗头性、倾向性的问题,提出预警和建议,为决策机构提供翔实、科学、准确的信息,同时揭露和查处由于决策失误导致的重大损失浪费问题。与传统国家审计不同的是,经济责任审计的服务对象主要是党委。中国共产党是我国社会主义建设事业的领导核心,是我国各种重大方针政策的决策者。“一个中心,两个基本点”是党在社会主义初级阶段的基本纲领,以经济建设为中心是兴国之要,是我们党和国家兴旺发达和长治久安的根本要求。经济责任审计通过向党委提供重大经济政策制定和执行方面的相关信息,能够服务于党委在经济工作方面的决策,从而加强党对经济工作的领导。同时,通过对政府部门特别是经济管理部门领导干部进行审计,经济责任审计还能够为政府经济决策服务。

(三)在制约监督权力和党风廉政建设方面的职能。没有监督的权力,必然导致腐败。有权必有责,用权受监督,责任监督是控制权力的一种重要手段。责任监督是审计的固有功能。2005年1月,中共中央印发的《建立健全教育、制度、监督并重的惩治和预防腐败体系实施纲要》提出,“强化审计监督,逐步推行效益审计,突出对重点领域、重点部门、重点资金和领导干部经济责任的审计。”国家审计在制约监督权力和党风廉政建设方面发挥了重要作用,但是,传统国家审计在这方面的职能具有一定的局限性。一是传统国家审计所制约监督的权力主要是财政权力和国家财产所拥有,主要是对财政财务收支活动的监督;二是传统国家审计主要是“对事”的监督,而不是“对人”的监督,关注的是单位责任或法人责任,而不是个人职责。相比之下,经济责任审计是对被审计人行使的所有种类的经济权力进行监督,监督的范围除财政财务收支活动外,还包括其他经济活动。经济责任审计的另一个突出特点是“对人”的审计,特别是对“一把手”的监督。对权力运行的制约和监督关键在于对领导干部特别是主要领导干部的监督,这是我国党风廉政建设的一条基本经验。然而,长期以来,对“一把手”的监督,一直是权力监督的薄弱环节。经济责任审计克服了传统干部监督管理制度的缺陷,解决了上级干部管理部门对“一把手”管得着、看不见的问题,而且,经济责任审计是多个监督主体分工合作,能够形成合力,监督力度大。实践证明,经济责任审计作为一种特殊的审计监督形式,在对“一把手”的监督方面发挥了积极的作用。为了加强对权力运行的制约和监督,2004年9月,党的十六届四中全会提出建立健全经济责任审计制度,2007年10月,中国共产党第十七次全国代表大会,又把健全经济责任审计制度写入了十七大报告,显示了党中央对经济责任审计工作的充分肯定和高度重视。这预示着,经济责任审计在加强领导干部监督,完善权力运行制约和监督机制方面,将发挥越来越重要的作用。

(四)在干部管理方面的职能。根据《党政领导干部选拔任用工作条例》的规定,在考察党政领导职务拟任人选时,“对需要进行经济责任审计的考察对象,应当委托审计部门按照有关规定进行审计。”在实践中,任前、任中和离任经济责任审计,已经成为考核和管理领导干部的重要依据。经济责任审计的这种职能,是传统国家审计所没有的。

(五)在加强和改善党对经济工作的领导方面的职能。改革开放以来,建立和完善社会主义市场经济体制和实施依法治国基本方略,党对经济工作的领导方式,从直接领导转变成了间接领导。在间接领导方式下,中国共产党首先要把它代表的最广大人民的意志汇集起来,把他们的根本利益通过提案、建议等形式综合表达出来。然后,使党的主张经过人大转化为国家意志、形成法律,使党的建议经过政府转化为具体的经济发展战略、计划、政策等。党的主张和建议,一旦转化为国家法律和被政府采纳,就能够在国家权力系统的支持下,得以贯彻执行,从而实现党对经济工作的领导。在间接领导方式下,党所提出的关于经济工作的各种主张和建议,是党关于经济工作的路线、方针和政策,属于政治领导的范畴。邓小平曾经说过:“政治路线确立了,要由人来具体地贯彻执行。由什么样的人来执行,是由赞成党的政治路线的人,还是由不赞成的人,或者是由持中间态度的人来执行,结果不一样。”这就是说,党对经济工作的政治领导,还必须有党对经济工作的组织领导来保证。经济责任审计,一方面能够通过为党委进行经济决策服务,加强和改善党对经济工作的政治领导;另一方面能够通过干部管理监督,加强和改善党对经济工作的组织领导。经济责任审计能够实现党对经济工作的政治领导和组织领导的有机统一。例如,每年年底召开的中央经济工作会议,都会提出下一年度经济工作的重点和方向,集中体现了党中央对经济工作的政治领导,中央五部委经济责任审计工作联席会议办公室可以根据中央经济工作会议的精神和要求,拟定下一年经济责任审计工作的指导意见,从而把党对经济工作的政治领导和组织领导结合起来。以往人们在讨论经济责任审计的职能时,主要关注的是经济责任审计在干部管理监督和党风廉政建设方面的职能。我们认为,今后应当注意发挥经济责任审计在加强和改善党对经济工作的领导方面的职能,这也是经济责任审计应有的重要职能。发展是党执政兴国的第一要务,提高党的执政能力,首先要不断提高党驾驭社会主义市场经济的能力,提高党对经济工作的领导水平。经济责任审计能够实现党对经济工作的政治领导和组织领导的有机统一,是提高党驾驭社会主义市场经济能力的有效手段。

四、经济责任审计对国家审计类型的丰富和发展

根据《最高审计机关国际组织审计准则》,国家审计可以分为两种基本类型:合规审计和绩效审计。简单地说,合规审计是对财务责任的检查和评价;绩效审计是对绩效责任的检查和评价。合规审计关注的重点是财政财务收支活动的真实性和合规性。绩效审计关注的重点是公共资源(人力资源、财力资源和其他资源)的经济性、效率性和效果性。

随着经济和社会的发展,人们对公共产品需求的不断增加,政府运作的成本、效率和效果引起了公众和立法机构的关注,从而使得政府的绩效责任逐渐成为人们关注的焦点。绩效责任与财务责任有关,因为绩效责任需要承担责任的财政资源,以用于向公民提品、服务和利益。两者的主要区别是:首先,财务责任和绩效责任所对应的公共权力不同。根据权力与责任相统一的原理,有什么样的权力,就有什么样的责任,反之亦然。政府的财务责任是政府对财政财务收支活动应负的责任,而政府的财政财务收支活动是政府财政权力以及国家财产所有权的体现,所以,与政府财务责任相对应的权力是财政权力和国家财产所有权。财政权力和国家财产所有权,作为公共权力,它们都是来自于社会公众个人的私人财产权利,来自于社会公众的委托,因而应当承担相应的财务责任。政府在凭借财政权力获取财政资源后,要履行各种行政职能。政府是一个按照职能分工构成的组织系统,不同的职能部门所拥有的职权也各不相同。政府的绩效责任,就是政府对行使职权实现某种特定职能应承担的责任,即应当履行的职责。对于各个政府职能部门来说,由于所拥有的职权和实现的职能不同,其绩效责任??也就是应当履行的职责??的性质和内容也不同。例如,预防、制止和侦查违法犯罪活动是公安部门的职责;监督市场交易行为是工商部门的职责;对各类学校进行管理是教育部门的职责,等等。其次,财务责任和绩效责任的评价标准不同。财务责任通常有预先设定的标准,即各种法律法规和规章,审计人员对财务责任的评价为“正确”或“不正确”,“合法”或“不合法”;绩效责任则没有固定不变的评价标准,经济性、效率性和效果性的内涵因具体审计事项而改变,对于政府部门来说,不同的职能部门,分别有相应的绩效评价指标。最后,财务责任强调过程的合法性,而绩效责任强调的是结果,即对预期目标的实现程度。

经济责任审计是一种复合性审计类型。经济责任审计是对被审计人经济责任履行情况的检查和评价。被审计人的经济责任是指其个人经济职责,根据权责相统一的基本原理,个人经济职责是行使经济职权所应承担的相应责任。个人经济职权的内容,不仅包括财政财务收支活动的责任,即财务责任,而且还包括其他经济活动的责任,即绩效责任。其他经济活动的责任,主要是指执行经济政策、重大经济事项决策、经济调节、市场监管和经营管理等方面的职责,这些责任属于绩效责任的范畴。所以,经济责任审计本身同时包含合规审计和绩效审计的内容,是一种新的复合性审计类型。例如,对于工商局局长的经济责任审计,其经济责任的内容不仅包括本部门的财政财务收支责任,即财务责任,还包括市场监管方面的职责的履行情况,即绩效责任。

作为一种复合性审计类型,经济责任审计具有如下特点:(1)经济责任审计与传统绩效审计的绩效责任的内容范围不同。对于政府来说,除了经济调节和市场监管这些经济职能外,还有社会管理和公共服务等方面的行政职能。政府要履行各种职能,需要消耗一定的财政资源。对于传统的绩效审计来说,无论政府履行经济职能还是非经济职能,只要使用公共财政资源,都应该承担相应的绩效责任,审计机关可以根据授权对政府及其部门的行政效能或行政绩效进行检查和评价。然而,经济责任审计中的绩效责任,在本质上,是对行使经济职权实现经济职能应承担的职务责任。尽管被审计人一般因拥有财权而都应承担财务责任,但是就其绩效责任而言,只有与行使经济职权履行经济职能相对应那部分业绩属于经济责任的范畴,而行使非经济职权应负的绩效责任则不具有经济责任的性质,因而不属于经济责任审计的内容。传统绩效审计中的绩效责任的内容范围,大于经济责任审计中的绩效责任的内容范围,后者包含在前者之中,是前者的一个组成部分。在实践中,有的经济责任审计项目把全部政府效能或绩效评价都纳入了审计的范围。我们认为,如果不加区别地把本不属于经济责任范畴的那部分行政效能或绩效也纳入经济责任审计的范围,这种做法混淆了经济责任审计与传统绩效审计区别,不利于经济责任审计自身的发展。(2)经济责任审计中的财务责任和绩效责任不能分开。在审计实务中,传统国家审计可以根据财务责任和绩效责任,分别开展合规审计和绩效审计,如果在一个审计项目中同时包括财务责任和绩效责任的内容,人们就把这类审计称之为综合性审计。但是,在经济责任审计中,如果同时存在财务责任和绩效责任,两者只能结合,不能分开。如果只关注财务责任或只关注绩效责任,那么这样的经济责任审计就无法对被审计人经济责任的履行情况作出完整的评价,而全面评价被审计人经济责任的履行情况,是审计评价客观公正性的基本要求。经济责任审计与综合性审计不同,综合性审计是财务审计和绩效审计的外部结合,而经济责任审计则是财务审计与绩效审计的内在统一,为了区别,我们把经济责任审计称之为复合性审计。(3)经济责任审计的历史演变。从历史的角度看,在经济责任审计诞生的初期,审计机关主要关注被审计人的财政财务收支责任,即财务责任,把经济责任看作财政财务收支责任的“人格化”。随着经济责任审计对象范围的扩大和领导职务级别的提高,被审计人的经济绩效责任越来越重要,这意味着,经济责任审计必须从传统的财政财务收支审计向绩效审计转型。

第4篇

【关键词】 公共责任; 政府审计; 职责

公共责任(public accountability),也称公共经济责任、公共受托经济责任、公共会计责任,是指政府及其各部门对公共资产的管理和使用责任。政府审计职责是得到法律确认的审计机关承担的任务和责任,也可以理解为得到法律确认的审计机关所拥有的事权。它包括审计事项范围、审计目标层次和审计报告要求三个方面的内容。

现代政府审计是适应监督公共责任的需要而产生的,公共责任关系是现代政府审计存在的客观基础,因此,它对政府审计的影响就是全面的,当然它也深刻地影响着政府审计职责的确定。公共责任决定了政府审计的基本职责就是对公共资产的管理、使用者所承担的公共责任进行监督和报告;界定政府审计职责范围的基本标准就是公共资产所涉及的领域。具体来说,公共责任对政府审计职责的影响主要表现为以下几个方面。

一、公共责任的范围及其扩展决定着政府审计职责中的事项范围及其调整

政府审计产生和发展的初期,公共财产的管理和使用主要是各级政府官员,公共财产主要取自于公民的税捐,主要用于国家机器的运行,公共责任的范围主要是财政收支事项,因此,早期政府审计职责的事项范围主要是政府财政收支事项,财政审计成了政府审计职责中最早的、基本的和“永恒的”审计事项。例如,英国于1866年6月28日颁布了著名的《国库与审计部门法》(exchequer and audit department act),开创了近代政府审计成文法的先例,但对公共账目委员会的职责只规定了三项:对国库日常收支的控制、审查;对财政拨款账户的审计;对拨款账户之外的账户的审计(《世界主要国家审计法规汇编》,第280—282页)。1789年,美国国会通过了设立财政部决议,规定财政部设立审计官,负责审计政府各机构报送的会计账簿(魏礼江,1998)。

随着社会经济的发展,政府参与国民经济的领域越来越广泛和深入,进入20世纪后,西方主要国家的政府开始直接创办一些公营企业,并向私营企业投资参股,甚至向一些非政府单位提供资助,公共资产的运用范围扩大了,承担公共责任的单位和人员也扩大了,涉及公共责任的经济事项增加了。换句话说,需要接受政府审计的单位和事项增加了,审计职责的事项范围扩大了。

1921年英国修改的《国库与审计部门法》,将公共账目委员会的职责增加到五条:拨款账目的检查;税收收入账目的检查;其他现金账目的检查;证券和库存物资账目的检查;商业等行业账目的准备和检查。1945年美国国会通过了《政府公司控制法》,要求审计总署聘请职业审计师,运用民间审计技术,对政府公营公司进行年度审计(魏礼江,1998)。

现在,许多国家的政府审计机关都已将政府审计的职责范围扩大到公营企业、由政府投资的私营企业和受政府资助的单位。

1983年英国又对《国库和审计部门法》的某些条款作了补充和删除,并颁布《国家审计法》,明确提出建立隶属议会下院的国家审计署(national audit office, nao),并把nao的职责范围扩大到下列五个方面:其一,要求按照1866年《国库与审计部门法》规定准备拨款账目的任何政府部门;其二,要求按照《1977年国家公共医疗卫生服务法》和《1978年国家公共医疗卫生服务(苏格兰)法》规定记账的任何团体;其三,因任何法律设定(包括本法通过以后的法律设定),其会计账目应被主计审计长检查或鉴证,或者愿意对主计审计长的检查开放的任何其他管理机构或团体;其四,任何不属于主要由公共基金支持的其他团体以外的单位与王国大臣之间达成的协议(本法通过之前或之后达成的协议);或者愿意接受主计审计长的检查的任何管理机构和团体,其会计账目应被主计审计长检查或鉴定;其五,主计审计长有理由相信在任何财政年度内一半以上的收入来自公共基金的任何管理机构或团体(《世界主要国家审计法规汇编》,第280—282页)。

最高审计机关国际组织1986年通过的《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》中提出:“在公营企业中,拥有大量的国家资金、政府投资和其他资源,须有充分的公共责任,此项责任只有经过最高审计机关的审计才能得到保证。最高审计机关应当确保将其职责范围扩展到对所有公营企业进行审计,它包括由企业创办的附属机构在内。”该组织1979年通过的《利马宣言——审计规则指南》中明确了最该审计机关有权对有政府投资的私营企业和受政府资助的单位进行审计(魏礼江,1998)。

到了20世纪80年代之后,美国的绩效审计范围进一步拓展到包括对“财政赤字、国防安全、信息资源的运用、人口老年化、海湾战争”等一系列财政政策进行评估(雷达,2004)。

二、公共责任的要求及其发展决定着政府审计职责中的目标层次及其提高

早期的公共责任主要是要求在经管公共资产中发生的保管、使用公共资产行为与相关法律、法规之间相符,确保公共资产的安全、完整,人们还没有充分认识到努力提高公共资产使用效益的重要性。与这种公共责任要求相适应,相关法律、法规确定的政府审计职责的审计目标层次也主要是审查公共资产收支的真实性、合法性,真实、合法性审计是这个阶段政府审计的目标。

随着公众效益意识的增强和公共资产管理水平的提高,仅以保证公共资产为内容的公共责任已不能满足国家和公众对公共资产保管、使用者的期望和要求,要求公共资产保管、使用者努力提高公共资产使用的经济性、效率性和效果性已成为应当而且可以达到的目标,公共责任的内容增加了,不但包括要求公共资产保管、使用者应当做到公共资产收支的真实、合法,而且要做到公共资产使用的经济性、效率性和效果性。随着公众民主和效益的不断增强,管理技术水平的日益提高,保证公共资产使用的经济性、效率性和效果性日益成为公共责任的主要内容。与公共责任内容的这种发展相适应,政府审计的目标也从单一的真实合法性审计,发展到真实合法性审计和以经济性、效率性和效果性为内容的绩效审计相结合的多目标审计,并逐步发展为以绩效审计为主的现代政府审计目标。

1945年美国国会通过《政府公司控制法》,规定美国审计总署不仅审查联邦政府供应企业财务活动的合法性,而且应对其管理效率和内部控制系统的效果进行评价。1972年美国审计总署颁布《政府机构、计划项目、活动和职权的审计标准》,确立了政府审计不仅监督财务活动的合法性,而且监督其经济性、效率性和效果性。继美国之后,加拿大、澳大利亚、英国等许多国家在财务和发行目标的基础上,相继确立了经济性、效率性、效果性审计目标,建立了现代政府审计目标体系。受此影响,1979年最高审计机关国际组织在《利马宣言——审计规则指南》中将过去的真实合法性审计称为“传统审计”,并指出除了这种审计外,还有另一种类型的审计,即经济性、效率性和效果性审计,称之为“绩效审计”。

例如,1983年英国颁布的《国家审计法》,明确提出nao其主要职责有二:一是依据《国库及审计部门法》,对政府机关财务报表的真实性、合法性进行审计与鉴证,即财务报表审计;二是依据《国家审计法》对政府机关使用公有财物及政府经费的经济性、效率性和效果性进行检查与评估,即绩效审计(《世界主要国家审计法规汇编》,第280—282页)。

20世纪末,随着新公共管理理念的兴起,公众要求政府又开始要求政府不仅要保证公共资产的真实、合法、高效使用,而且要确保把公共资产都用于为民众的服务上,对国民要高度负责。因此,美国又率先发展政府审计的目标,开始对政府运用公共财产履行公共责任的尽责情况进行审查、评估。为此,美国于2004年将联邦审计总署易名为联邦政府责任评估署。

三、公共责任的民主性质决定着政府审计职责中的报告要求及其提高

在奴隶社会和封建社会时期,君主是国家的化身,拥有管理国家的一切权力。国家的一切资源,连同全体民众都属于君主所有。因而,这些时期国家没有真正意义上的公共资产和公共权力,也就没有真正的公共责任可言。在这种情况下,君主授予下属臣子管理君主资源的权力,臣子对君主个人负责,这种责任并非公共责任。只有在确立了主权在民的民主社会中才有真正意义上的公共财产和公共责任。在民主社会中,人民通过直接选举或通过选举代议机构任命公共财产的保管、使用者,按人民的意志和利益诉求保管、使用公共财产,管理国家事务,行使公共权力;公共财产保管、使用者要接受人民及其代议机构的监督,最终向人民大众负责,公共责任才据此产生。因此,公共责任是国家民主化的产物和表现,其本质是民主。

为了体现公共责任的民主性质,公共财产的保管、使用者必须按照人民或其选举的代表制定的法律,合法、有效、尽责地保管、使用好公共财产,并通过及时向人民及其代议机构报告公共资产的保管、使用情况及承担的公共责任的履行情况,接受人民及其代议机构的监督,确保公共财产的保管和使用充分体现人民的意志和利益诉求。为了确保公共财产的保管、使用者向人民及其代议机构提供的公共财产保管、使用情况报告是真实、完整的,人民及其代议机构需要授权政府审计机关代表人民,对公共财产保管、使用者保管、使用公共财产的合法性、有效性和尽责性以及向人民及其代议机构提交的公共财产保管、使用情况报告的真实、完整性进行审计,并将审计结果向人民及其代议机构报告。因此,在民主社会中,审计政府审计机关承担着及时向人民及其代议机构提供审计公共责任履行情况的真实、完整的审计报告。社会的民主化程度越高,报告的范围应当越广泛,报告的内容应当越全面、细致,报告的时间应越及时。

英国1983年《国家审计法》规定,对于该法规定的职责范围内的所有事项“主计审计长都可以向议会下院报告检查结果”。gao每年向国会提交各类审计报告多达1 300多份,除少数涉及国防机密的外,民众均可索取审计报告(戚啸艳等,2005)。

第5篇

【关键词】 政府审计; 责任审计; 审计职责

2006年《审计法》首次将经济责任审计(以下简称:责任审计)纳入我国政府审计机关的法定职责,规定“审计机关按照国家有关规定,对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人,在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况,进行审计监督。”但是,从“审计机关按照国家有关规定”的规定看,《审计法》在责任审计职责的授予上仍有不确定性:具体到一个审计对象或审计内容,能否进行责任审计还要“按照国家有关规定”来定。

《审计法》之所以要附加这样的规定,笔者理解其中的原因主要是目前政府审计机关开展的责任审计在理论上还不充分,在对象上还不明确,在内容上还不清楚,在程序和方法上还不规范。因此,要让《审计法》赋予政府审计机关的责任审计职责落到实处,必须尽快解决政府审计机关开展责任审计的必要性、重要性及技术方法的可行性等问题。

一、建设责任政府要求强化责任审计

政府审计是基于公共经济责任关系,代表人民为明确、评价、解除公共资产保管、使用人员的经济责任而产生的。政府审计对责任的关注在内容和程度上是不断发展的。早期政府审计主要是对被审计单位财政财务收支的真实合法性进行审计,主要关注公共财产的安全完整性和收支合法性责任的履行情况。第二次世界大战之后,随着凯恩斯主义的盛行和政府支出的日益扩大,政府支出的绩效成为民众日益关注的问题。于是,政府审计开始在真实合法性审计的基础上,进行绩效审计,进一步关注公共财产有效使用责任的履行情况。

20世纪80年代新公共管理运动兴起以来,建设责任政府成了大多数国家行政体制改革的重要目标。责任政府就是对人民负责任的政府。责任政府要求政府在性质上必须是民主政府,在职能上必须是有限政府,在机制上必须是法治政府,在行为上必须是有效政府。

作为一种基本理念,责任政府就是政府的权力要来自于人民,政府及其官员必须向人民负责。政府及其官员向人民负责的责任,既包括岗位职责和国家法律、法规、规章、制度等赋予的义务,也包括对自己职责范围内出现的失职、渎职及违法乱纪等问题承担的责任追究。

作为一种制度安排,责任政府意味着要有保证政府责任实现的责任控制机制。政府的责任控制机制有内部与外部之分。内部的政府责任控制机制至少包括职业主义的作用、代表性的重要性及伦理道德考虑等;外部的政府责任控制机制至少包括组织的或监督的义务,行政控制、立法监督以及司法争议的解决等。(颜廷锐等,2004)

政府审计是履行监督义务的一种行政控制机制,是政府自身的一个强有力的“免疫系统”。它既能明确政府及其工作人员是否遵守国家财经法纪,追究其“消极责任”,也能督促政府及其工作人员最大限度地履行“积极责任”。综观世界各国政府审计的情况不难发现,不论政府审计的体制如何,政府审计都是强化政府责任的一个重要工具和手段,在政府责任机制中发挥着重要的作用,只是所处的位置不同,发挥作用的层面不同而已。(刘力云,2005)

“关注责任是国家审计本质的客观要求,也是国家审计发展的必然趋势”。(李金华,2005)“从国家治理的高度来看,国家审计,应走出‘账簿’的本位观。不仅仅考虑财政财务信息真实性的评价,更应看到具有较高层次的‘受托责任’;未来的国家审计,应从财政财务责任评价,发展到对行政责任的评价,‘服务吏治’成为审计领域最耀眼的‘亮点’”。(冯均科,2005)

因此,建设责任政府,就要求政府审计机关在开展真实、合法、效益审计的基础上,进一步开展对公营单位负责人责任履行情况的专门审计,明确他们的责任履行程度和应当受到的责任追究,进行更高层次的责任审计。

二、我国开展责任审计特别重要

我国责任审计早在20世纪80年代中期就已经产生,而且受到上上下下的高度重视。笔者认为这是由我国特殊的政治、经济和文化传统背景所造成的。

(一)就政治背景而言,主要有两个方面

1.我国是共产党领导的工人阶级的国家,一方面,权力的制衡不能靠三权分立来实现,只能靠强有力的内部免疫系统来达到;另一方面,中国共产党历来重视自身建设,始终注意保持先进性,能够创造和吸收先进的监督方式和机制,保持和提高执政能力,巩固执政地位。2.与西方国家的政府相比,我国的政府规模更大,职能更多,政府官员对于经济发展和民生改善承担着更大的责任,进行执法检查与监督、实现权力制衡、建立责任政府的任务更重。因此,责任审计是我国独特政治制度的需要,是中国共产党领导的人民政府提高自身免疫能力的需要。

(二)就经济背景而言

我国实行的是以公有制为主体的多种经济成分并存的经济制度。相对于非国有企业而言,由于国家作为国有企业的所有者具有虚拟性,国有企业产权总是不那么清晰,所有权监督总是不那么强有力,企业治理结构和内部控制总是不那么有效,因而保证国有企业领导人员忠于职守、尽职尽责的内部约束力相对薄弱,让国有企业及其领导人员接受更多、更强有力的外部监督,就显得尤为必要和十分重要。包括责任审计在内的政府审计监督是这种外部监督的主要形式。因此,进行责任审计是公有制为主的经济制度的必然要求,是提高社会主义经济体系自身免疫能力的需要。

(三)就文化传统而言

我国长期以来就是一个“官本位”观念比较重的国家。官员的职责重大,常被称为“父母官”;官位等级成为社会最公认的个人成就衡量标准;大多数人期盼当官、升官,因而民众对官员异常关注。这也导致了我国从古至今就有对官员的经济责任履行情况进行审查评价的传统。因此,责任审计在我国产生并受重视,也是我国传统文化传承的一种必然结果,是加强社会主义民主政治建设的需要。

我国责任审计产生的背景说明,责任审计在我国不是一种权宜之计,是与我国政治、经济制度和文化传统相适应的一种特别重要的政治经济监督制度,是发挥政府审计作为我国“经济社会运行的一个免疫系统”的作用的需要。

三、落实责任审计职责亟需解决的技术问题

(一)要尽快明确责任审计的对象范围

目前关于政府责任审计对象争论的焦点在于国有控股企业及金融机构领导人员是否属于责任审计的对象。

笔者认为:国有控股或主导企业、金融机构的主要负责人具有双重身份,他们既是受人民之托的公共资产的保管使用者,承担着公共受托责任,又是受国资委监管的企业经营资产的经营管理者,承担着企业受托经济责任。作为前者,他们应当接受政府审计机关的审计;作为后者,他们应当接受国资委所委托的审计。两种审计的目标不同,政府审计机关进行的审计的目标是公共资产保管使用的真实性、合法性、效益性和主要负责人承担的公共责任的履行情况;国资委委托的审计的目标是企业财务报表的公允、真实性。因此,应当将国有控股或主导企业、金融机构的主要负责人纳入政府审计机关责任审计的对象范围。

(二)要尽快明确责任审计的内容范围

关于政府责任审计的内容,理论上仍是纷争不断,还没有形成比较一致的或权威的观点。

笔者认为,明确政府责任审计内容,1.以财政收支、财务收支以及有关经济活动涉及的范围为限。财政收支、财务收支以及有关经济活动是各种审计的活动范围;各项审计目标所要求的审计内容范围都应当以财政收支、财务收支以及有关经济活动为限。因此,与被审计领导人所在地区、部门或单位财政收支、财务收支以及有关经济活动无关的方面,如领导人在组织人事活动中收受个人贿赂,领导人的政治素质、生活作风等等方面,就不应当是经济责任的审计内容。

2.以被审计领导人应当负责且能够负责的责任为限。被审计领导人任职期间之外的事项、岗位职责范围之外的事项、任期目标之外的要求,都不应当成为责任审计的内容。尤其要注意,在审计领导人岗位职责履行和任期目标实现情况时,应当主要以符合实际的职责履行要求和目标责任状的规定等为评价标准,而不能主要以先进的或完美的责任要求为评价标准。

3.根据法定的审计权限和手段确定责任审计内容。总的说来,现行《审计法》规定的审计机关权限和手段是:可以对被审计单位或人员所在地区、部门或单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动进行审查、调查。不能通过这种审查、调查查明的情况或问题,就不应当列入审计的内容。例如,受贿、行贿问题是现有审计权限和手段所不能查明的;生活作风问题,则不属于经济问题,这些问题不应当列入政府责任审计的内容。

根据以上原则,笔者认为,政府责任审计的内容应当是被审计领导人在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况及应承担的经济责任追究。

应负经济责任的履行情况是指被审计领导人对其岗位规定的经济职责作为情况、签署的目标责任状等规定的经济任务的完成情况,以及国家法律、法规、规章、制度等规定的经济义务的履行情况。

应承担的经济责任追究是指被审计领导人在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动中存在的弄虚作假、违法乱纪、损失浪费问题应承担的经济责任追究类型:直接责任还是间接责任,间接责任是主管责任还是领导责任。直接责任是指领导人对其任职期间的以下行为应当负有的责任:一是直接违反国家财经法律、法规,党的经济方针、政策,以及本地区、本部门或本单位经济方面的规章、制度的行为,如贪污、挪用、侵占国家或企业财产。二是授意、指使、强令、纵容、包庇下属人员违反国家财经法律、法规,违的经济方针、政策,以及违反本地区、本部门或本单位的经济方面的规章、制度的行为。三是失职、渎职的行为。四是其他违反国家财经法规的行为。主管责任是指基于内部分工而应由自己主管负责的事项,出现重大问题应负的直接责任以外的责任。领导责任是指作为主要领导人,对由其他领导人主管负责的事项,出现重大问题应负的直接责任以外的责任。

(三)要尽快规范责任审计的程序和方法

责任审计是审计机关自行安排还是受托进行;是单独开展这种审计还是结合其他审计类型一起开展;是离任前进行还是离任后进行;是积极评价还是消极评价等,目前都还不很规范。

笔者认为,在责任审计的安排上,审计机关应当利用责任审计联席会议主动与组织人事部门、纪检监察机关和国资委协调,自主编制年度审计项目计划,年度审计项目计划在报经本级政府批准后执行。这样做,能体现责任审计作为政府审计法定职责的要求;与现行的行政型审计体制相适应;能充分体现责任审计服务于干部监督、管理需要的本质要求;能够与有关部门的工作相协调,并得到他们的理解、支持和协助;有利于充分发挥责任审计成果的作用。

在与其他审计类型的关系上,责任审计应当在被审计的领导人员任期内各年度真实性审计、合法性审计和效益性审计基础上对被审计领导人员经济责任履行情况进行审查。它不能为各年度的真实性审计、合法性审计和效益性审计所取代,也不仅仅是任期内各年度的真实性审计、合法性审计和效益性审计成果的综合。

针对先审计后离任难以做到的现实,笔者设想:对拟晋升、提拔的领导人员全面实行公开后备制,在后备期内由上一级审计机关(中央机关的后备干部由审计署)进行定期责任审计;任职期满的领导人员可在任职期满前由同级审计机关进行责任审计;对于转任、轮岗、免职、辞职和退休的领导人员,其责任审计可以由同级审计机关在有关领导人员离任后进行。

为了提高责任审计的质量,充分发挥责任审计的作用,在责任审计对象、内容、程序和方法等比较规范后,责任审计不得使用消极方式发表审计意见,应当以积极的方式发表审计评价意见,以确保责任审计的质量和作用的发挥。

【主要参考文献】

[1] 李金华.国家审计是国家治理的工具[J].财经,2004(24).

[2] 刘力云.政府审计与政府责任机制[J].审计与经济研究,2005(4).

第6篇

【关键词】 政府审计; 责任审计; 审计职责

2006年《审计法》首次将经济责任审计(以下简称:责任审计)纳入我国政府审计机关的法定职责,规定“审计机关按照国家有关规定,对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人,在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况,进行审计监督。”但是,从“审计机关按照国家有关规定”的规定看,《审计法》在责任审计职责的授予上仍有不确定性:具体到一个审计对象或审计内容,能否进行责任审计还要“按照国家有关规定”来定。

《审计法》之所以要附加这样的规定,笔者理解其中的原因主要是目前政府审计机关开展的责任审计在理论上还不充分,在对象上还不明确,在内容上还不清楚,在程序和方法上还不规范。因此,要让《审计法》赋予政府审计机关的责任审计职责落到实处,必须尽快解决政府审计机关开展责任审计的必要性、重要性及技术方法的可行性等问题。

一、建设责任政府要求强化责任审计

政府审计是基于公共经济责任关系,代表人民为明确、评价、解除公共资产保管、使用人员的经济责任而产生的。政府审计对责任的关注在内容和程度上是不断发展的。早期政府审计主要是对被审计单位财政财务收支的真实合法性进行审计,主要关注公共财产的安全完整性和收支合法性责任的履行情况。第二次世界大战之后,随着凯恩斯主义的盛行和政府支出的日益扩大,政府支出的绩效成为民众日益关注的问题。于是,政府审计开始在真实合法性审计的基础上,进行绩效审计,进一步关注公共财产有效使用责任的履行情况。

20世纪80年代新公共管理运动兴起以来,建设责任政府成了大多数国家行政体制改革的重要目标。责任政府就是对人民负责任的政府。责任政府要求政府在性质上必须是民主政府,在职能上必须是有限政府,在机制上必须是法治政府,在行为上必须是有效政府。

作为一种基本理念,责任政府就是政府的权力要来自于人民,政府及其官员必须向人民负责。政府及其官员向人民负责的责任,既包括岗位职责和国家法律、法规、规章、制度等赋予的义务,也包括对自己职责范围内出现的失职、渎职及违法乱纪等问题承担的责任追究。

作为一种制度安排,责任政府意味着要有保证政府责任实现的责任控制机制。政府的责任控制机制有内部与外部之分。内部的政府责任控制机制至少包括职业主义的作用、代表性的重要性及伦理道德考虑等;外部的政府责任控制机制至少包括组织的或监督的义务,行政控制、立法监督以及司法争议的解决等。(颜廷锐等,2004)

政府审计是履行监督义务的一种行政控制机制,是政府自身的一个强有力的“免疫系统”。它既能明确政府及其工作人员是否遵守国家财经法纪,追究其“消极责任”,也能督促政府及其工作人员最大限度地履行“积极责任”。综观世界各国政府审计的情况不难发现,不论政府审计的体制如何,政府审计都是强化政府责任的一个重要工具和手段,在政府责任机制中发挥着重要的作用,只是所处的位置不同,发挥作用的层面不同而已。(刘力云,2005)

“关注责任是国家审计本质的客观要求,也是国家审计发展的必然趋势”。(李金华,2005)“从国家治理的高度来看,国家审计,应走出‘账簿’的本位观。不仅仅考虑财政财务信息真实性的评价,更应看到具有较高层次的‘受托责任’;未来的国家审计,应从财政财务责任评价,发展到对行政责任的评价,‘服务吏治’成为审计领域最耀眼的‘亮点’”。(冯均科,2005)

因此,建设责任政府,就要求政府审计机关在开展真实、合法、效益审计的基础上,进一步开展对公营单位负责人责任履行情况的专门审计,明确他们的责任履行程度和应当受到的责任追究,进行更高层次的责任审计。

二、我国开展责任审计特别重要

我国责任审计早在20世纪80年代中期就已经产生,而且受到上上下下的高度重视。笔者认为这是由我国特殊的政治、经济和文化传统背景所造成的。

(一)就政治背景而言,主要有两个方面

1.我国是共产党领导的工人阶级专政的国家,一方面,权力的制衡不能靠三权分立来实现,只能靠强有力的内部免疫系统来达到;另一方面,中国共产党历来重视自身建设,始终注意保持先进性,能够创造和吸收先进的监督方式和机制,保持和提高执政能力,巩固执政地位。2.与西方国家的政府相比,我国的政府规模更大,职能更多,政府官员对于经济发展和民生改善承担着更大的责任,进行执法检查与监督、实现权力制衡、建立责任政府的任务更重。因此,责任审计是我国独特政治制度的需要,是中国共产党领导的人民政府提高自身免疫能力的需要。

(二)就经济背景而言

我国实行的是以公有制为主体的多种经济成分并存的经济制度。相对于非国有企业而言,由于国家作为国有企业的所有者具有虚拟性,国有企业产权总是不那么清晰,所有权监督总是不那么强有力,企业治理结构和内部控制总是不那么有效,因而保证国有企业领导人员忠于职守、尽职尽责的内部约束力相对薄弱,让国有企业及其领导人员接受更多、更强有力的外部监督,就显得尤为必要和十分重要。包括责任审计在内的政府审计监督是这种外部监督的主要形式。因此,进行责任审计是公有制为主的经济制度的必然要求,是提高社会主义经济体系自身免疫能力的需要。

(三)就文化传统而言

我国长期以来就是一个“官本位”观念比较重的国家。官员的职责重大,常被称为“父母官”;官位等级成为社会最公认的个人成就衡量标准;大多数人期盼当官、升官,因而民众对官员异常关注。这也导致了我国从古至今就有对官员的经济责任履行情况进行审查评价的传统。因此,责任审计在我国产生并受重视,也是我国传统文化传承的一种必然结果,是加强社会主义民主政治建设的需要。

我国责任审计产生的背景说明,责任审计在我国不是一种权宜之计,是与我国政治、经济制度和文化传统相适应的一种特别重要的政治经济监督制度,是发挥政府审计作为我国“经济社会运行的一个免疫系统”的作用的需要。

三、落实责任审计职责亟需解决的技术问题

(一)要尽快明确责任审计的对象范围

目前关于政府责任审计对象争论的焦点在于国有控股企业及金融机构领导人员是否属于责任审计的对象。

笔者认为:国有控股或主导企业、金融机构的主要负责人具有双重身份,他们既是受人民之托的公共资产的保管使用者,承担着公共受托责任,又是受国资委监管的企业经营资产的经营管理者,承担着企业受托经济责任。作为前者,他们应当接受政府审计机关的审计;作为后者,他们应当接受国资委所委托的审计。两种审计的目标不同,政府审计机关进行的审计的目标是公共资产保管使用的真实性、合法性、效益性和主要负责人承担的公共责任的履行情况;国资委委托的审计的目标是企业财务报表的公允、真实性。因此,应当将国有控股或主导企业、金融机构的主要负责人纳入政府审计机关责任审计的对象范围。

(二)要尽快明确责任审计的内容范围

关于政府责任审计的内容,理论上仍是纷争不断,还没有形成比较一致的或权威的观点。

笔者认为,明确政府责任审计内容,1.以财政收支、财务收支以及有关经济活动涉及的范围为限。财政收支、财务收支以及有关经济活动是各种审计的活动范围;各项审计目标所要求的审计内容范围都应当以财政收支、财务收支以及有关经济活动为限。因此,与被审计领导人所在地区、部门或单位财政收支、财务收支以及有关经济活动无关的方面,如领导人在组织人事活动中收受个人贿赂,领导人的政治素质、生活作风等等方面,就不应当是经济责任的审计内容。

2.以被审计领导人应当负责且能够负责的责任为限。被审计领导人任职期间之外的事项、岗位职责范围之外的事项、任期目标之外的要求,都不应当成为责任审计的内容。尤其要注意,在审计领导人岗位职责履行和任期目标实现情况时,应当主要以符合实际的职责履行要求和目标责任状的规定等为评价标准,而不能主要以先进的或完美的责任要求为评价标准。

3.根据法定的审计权限和手段确定责任审计内容。总的说来,现行《审计法》规定的审计机关权限和手段是:可以对被审计单位或人员所在地区、部门或单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动进行审查、调查。不能通过这种审查、调查查明的情况或问题,就不应当列入审计的内容。例如,受贿、行贿问题是现有审计权限和手段所不能查明的;生活作风问题,则不属于经济问题,这些问题不应当列入政府责任审计的内容。

根据以上原则,笔者认为,政府责任审计的内容应当是被审计领导人在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况及应承担的经济责任追究。

应负经济责任的履行情况是指被审计领导人对其岗位规定的经济职责作为情况、签署的目标责任状等规定的经济任务的完成情况,以及国家法律、法规、规章、制度等规定的经济义务的履行情况。

应承担的经济责任追究是指被审计领导人在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动中存在的弄虚作假、违法乱纪、损失浪费问题应承担的经济责任追究类型:直接责任还是间接责任,间接责任是主管责任还是领导责任。直接责任是指领导人对其任职期间的以下行为应当负有的责任:一是直接违反国家财经法律、法规,党的经济方针、政策,以及本地区、本部门或本单位经济方面的规章、制度的行为,如贪污、挪用、侵占国家或企业财产。二是授意、指使、强令、纵容、包庇下属人员违反国家财经法律、法规,违反党的经济方针、政策,以及违反本地区、本部门或本单位的经济方面的规章、制度的行为。三是失职、渎职的行为。四是其他违反国家财经法规的行为。主管责任是指基于内部分工而应由自己主管负责的事项,出现重大问题应负的直接责任以外的责任。领导责任是指作为主要领导人,对由其他领导人主管负责的事项,出现重大问题应负的直接责任以外的责任。

(三)要尽快规范责任审计的程序和方法

责任审计是审计机关自行安排还是受托进行;是单独开展这种审计还是结合其他审计类型一起开展;是离任前进行还是离任后进行;是积极评价还是消极评价等,目前都还不很规范。

笔者认为,在责任审计的安排上,审计机关应当利用责任审计联席会议主动与组织人事部门、纪检监察机关和国资委协调,自主编制年度审计项目计划,年度审计项目计划在报经本级政府批准后执行。这样做,能体现责任审计作为政府审计法定职责的要求;与现行的行政型审计体制相适应;能充分体现责任审计服务于干部监督、管理需要的本质要求;能够与有关部门的工作相协调,并得到他们的理解、支持和协助;有利于充分发挥责任审计成果的作用。

在与其他审计类型的关系上,责任审计应当在被审计的领导人员任期内各年度真实性审计、合法性审计和效益性审计基础上对被审计领导人员经济责任履行情况进行审查。它不能为各年度的真实性审计、合法性审计和效益性审计所取代,也不仅仅是任期内各年度的真实性审计、合法性审计和效益性审计成果的综合。

针对先审计后离任难以做到的现实,笔者设想:对拟晋升、提拔的领导人员全面实行公开后备制,在后备期内由上一级审计机关(中央机关的后备干部由审计署)进行定期责任审计;任职期满的领导人员可在任职期满前由同级审计机关进行责任审计;对于转任、轮岗、免职、辞职和退休的领导人员,其责任审计可以由同级审计机关在有关领导人员离任后进行。

为了提高责任审计的质量,充分发挥责任审计的作用,在责任审计对象、内容、程序和方法等比较规范后,责任审计不得使用消极方式发表审计意见,应当以积极的方式发表审计评价意见,以确保责任审计的质量和作用的发挥。

【主要参考文献】

[1] 李金华.国家审计是国家治理的工具[J].财经,2004(24).

[2] 刘力云.政府审计与政府责任机制[J].审计与经济研究,2005(4).

第7篇

一、对我国审计问责的现实环境的分析

(一)对政治环境的分析

政治环境是国家审计最为重要的外部环境,它决定着一国的国家审计模式。政治环境的核心是政治制度,一国的政治制度通常是由一国的法律尤其是宪法来反映和确认,它受到法律强制力的保护。我国《宪法》中规定:“人民代表大会制度是国家的根本政治制度。人民行使国家权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会。”与之相适应,我国实行的是行政型的审计模式,在国务院下设置国家审计署,为我国最高审计机关,地方各级审计机关在业务上受到上一级审计机关的领导,在行政上受到本级政府的领导,即受双重领导,向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。从体制本身来讲,这种审计体制难以保证国家审计的独立性,其对政府行为的检查和监督也就会失效,也就更谈不上对政府的失责和失职行为进行责任的追究和作出相应的惩罚了。

行政型国家审计模式主要从三个方面导致了审计独立性的缺失:

1 组织设置的独立性:即要求国家审计机关的组织机构设置的决定权独立于被审计单位之外,不受任何社会、个人或团体的干涉。我国现行《审计法》中规定的:审计署作为国家最高审计机关,是国务院的组成部门,列国务院负责并报告工作;地方各级审计机关受到本级行政首长和上一级审计机关的双重领导对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作,审计业务以上级审计机关领导为主;审计机关如果需要设立派出机构也要经本级人民政府批准。从隶属关系上来看,我国中央审计机构、地方审计机构包括其派出机构的设置都没有独立于被审计单位政府之外,势必受到政府的干涉,这样根本无法保证审计独立性。

2 人员任免的独立性:即要求国家审计机关的主要职务任免的决定权独立于被审计单位之外,不受任何社会、个人或团体的干涉。从最高职务的任免权来看,审计署审计长是由国务院总理提名,全国人民代表大会决定人选,全国代表大会闭会期间由全国人民代表大会常务委员会决定任免;审计署副审计长由国务院任免。地方审计机关正职领导人由本级政府行政首长提名,本级人民代表大会常务委员会决定任免,报上一级人民政府备案;副职领导人由本级人民政府任免。另外,地方各级审计机关正职和副职领导人的任免,应当事先征求上一级审计机关的意见。可见,政府对于审计机关领导人员的任免具有很大的权力,也同样影响着国家审计的独立性。

3 经费的独立性。经费是审计机关履行其职责的经济保证,项俊波(2001)认为“审计机关履行职责所必需的经费保证,是审计机关依法独立行使审计监督权的条件”。我国《审计法》第十一条规定:“审计机关履行职责所必需的经费,当列入财政预算,由本级人民政府予以保证。”但在别的审计模式中,如实行立法型审计模式的英国,其审计活动的费用由议会决定,而不是由财政部决定。我国行政型审计模式下,审计机关没有足够的审计资源,经费来自被审计单位,势必会受到被审计单位的影响,难以保证其审计的独立性。

我国采取的这种行政型国家审计模式在很大程度上导致了国家审计独立性的缺失,这种缺失造成了国家审计难以真正起到对政府行为的监督和检查作用。要想真正实现对政府行为的检查和监督,并对政府相关部门的违规违法行为进行责任的追究和惩罚,则必须改变这种审计模式。

(二)对经济环境的分析

影响我国国家审计问责制度的经济环境主要体现在下面几个方面:

1 市场经济的发展要求政府职能的转变。现在,我国已经基本实现了市场经济体制,这种经济体制要求政府职能发生相应的转变,从以经济建设为主导型的政府转变为一个以公共服务为主导型的政府,其主要职能体现在三个方面:①宏观经济调控职能;②提供公共产品和公共服务的职能;③市场监管的职能。随着政府职能的转变,其在公共产品和服务方面的支出将不断增加,对政府职能的绩效实现情况进行评价和监督也就越来越重要,只有这样才能保证政府职能的顺利实现。政府将公共服务和公共产品提供给社会公众,必须要将政府的公共服务置于社会公众的监督下,因此,社会公众有必要对政府公共服务职能的履行情况进行检查监督,并对于其不履行、或没有经济、不讲效率、不讲求效果的履行应该进行责任的追究,并作出相应的惩罚。当然这种监督和问责是由社会公众委托国家审计机关及问责机关来进行的。市场经济越发展,国家审计问责的重要性就越大。

2 经济高速增长,财政支出不断增加。我国从1996年到2006年10年间国家经济增长速度较快,特别是2003年后GDP增长率在10%以上,随着我国经济的快速增长,政府的公共支出日益增加。社会公众对于政府公共支出的效益也越来越关注。不仅社会公众想了解、检查、监督政府公共支出,而且对于政府没有履行其职责,不经济、不讲求效率和效果的使用公共资源的行为也越来越关注,要求对于政府的这种行为追究责任并作出相应的惩罚。

(三)对科技文化环境的分析

科技文化环境的影响主要体现在以下几个方面:

1 随着科技发展,政府对于知识资产、信息等投入不断加大,无形资产审计项目越来越多,将成为国家审计的主要内容之一。

2 科技的发展要求审计技术不断提高,给审计目标、范围、对象、技术、审计评价标准带来了重大挑战,特别是计算机审计技术的应用已经成为国家审计新的课题。

3 随着科技发展,要求国家审计技术不断提高,同时也给审计检查和监督带来了更大的审计风险。

4 科技的发展,审计难度和审计风险的不断加大,都要求审计人员的技术水平不断提高。

(四)对社会文化环境的分析

我们现在在观念上存在一些问题,一是国家审计不光要进行监督和检查,更重要的是对于政府的失责行为要进行追究和惩罚,2004年7月美国最高审计机关(GAO)的法定名称由美国会计总署(the U.S.General Accounting Office)更名为政府责任署(the Govemmem Accountabilty Office),更是体现了“政府对公众的责任乃是审计的实质”这种观念;二是很多人认为对于审计报告披露的国家部位的财政案件中,只要钱没有进个人腰包,用到公家身上就行了。这样的观念更应该转变,政府作为人,对于公共资源的使用必须尽量与委托人(社会公众)的意愿相一致,对于每一分钱的使用必须起到能够增进社会公众的福利的作用,这是政府对社会公众

应负的最基本责任;三是对政府的“无过无为”行为,对那些不积极履行自己的职责、碌碌无为或不认真履行自己职责的政府行为也要进行责任的追究。

二、有利于审计问责的理想化环境建设

从政治环境、经济环境、科技文化环境、社会环境等各审计环境来看,我国国家审计所处的外部环境与国家审计及其问责制度的建立有着一定的差距。要想完全充分发挥国家审计机关的职能,对政府运用公共资源的行为进行检查和监督,并对审计结果进行责任追究,促使政府理想化环境应该是这样的:

1 政治环境:一是充分发挥民主集中制与人大的问责作用。人大应当通过国家审计来检查和监督政府在财政预算管理过程中的情况和所存在的问题,以全面评价政府对社会公众所承担的受托经济责任的履行情况,并对政府部门的失责行为进行责任的追究;二是充分保证我国国家审计机构的独立性。要彻底改变行政型审计模式,可向立法型行政模式转变,切实保证审计机构的独立性。从国家审计机构的设置上,使其独立于政府,不受到政府的干涉;从领导人员的任免上,最高审计机构的领导人,可由全国人大及其常委会决定其任免,地方各级审计机构的领导人可由上一级审计机关和地方人大商议决定其任免:从审计机构的经费来源上,保证其有足够的审计资源,不受被审计对象的干涉,要实现我国国家审计机构的充分独立,要从多方面予以保证,其根本在于国家审计模式的根本性变革,

2 经济环境:要加快经济体制改革,建立起完善的社会主义市场经济体制,相对于市场经济体制,实现政府职能的转变,从经济建设型政府转变为公共服务型政府,充分发挥其为社会公众提供公共产品和服务的功能。

3 科技文化环境:科技快速发展,计算机技术、网络技术、信息技术在国家审计中的应用不断深入,审计范围的选择、审计证据的取得和数据转换、符合性测试和实质性测试、审计工作底稿的编制、审计计划的编制、审计抽样等更加科学,更加合理,技术上更先进;审计人员教育水平不断增加,知识结构呈现多元化发展,不仅有审计、会计方面的人才,还有计算机专家、工程师、保险师等各个方面人才。

第8篇

一、对我国审计问责的现实环境的分析

(一)对政治环境的分析

政治环境是国家审计最为重要的外部环境,它决定着一国的国家审计模式。政治环境的核心是政治制度,一国的政治制度通常是由一国的法律尤其是宪法来反映和确认,它受到法律强制力的保护。我国《宪法》中规定:“人民代表大会制度是国家的根本政治制度。人民行使国家权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会。”与之相适应,我国实行的是行政型的审计模式,在国务院下设置国家审计署,为我国最高审计机关,地方各级审计机关在业务上受到上一级审计机关的领导,在行政上受到本级政府的领导,即受双重领导,向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。从体制本身来讲,这种审计体制难以保证国家审计的独立性,其对政府行为的检查和监督也就会失效,也就更谈不上对政府的失责和失职行为进行责任的追究和作出相应的惩罚了。

行政型国家审计模式主要从三个方面导致了审计独立性的缺失:

1 组织设置的独立性:即要求国家审计机关的组织机构设置的决定权独立于被审计单位之外,不受任何社会、个人或团体的干涉。我国现行《审计法》中规定的:审计署作为国家最高审计机关,是国务院的组成部门,列国务院负责并报告工作;地方各级审计机关受到本级行政首长和上一级审计机关的双重领导对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作,审计业务以上级审计机关领导为主;审计机关如果需要设立派出机构也要经本级人民政府批准。Www.133229.Com从隶属关系上来看,我国中央审计机构、地方审计机构包括其派出机构的设置都没有独立于被审计单位政府之外,势必受到政府的干涉,这样根本无法保证审计独立性。

2 人员任免的独立性:即要求国家审计机关的主要职务任免的决定权独立于被审计单位之外,不受任何社会、个人或团体的干涉。从最高职务的任免权来看,审计署审计长是由国务院总理提名,全国人民代表大会决定人选,全国代表大会闭会期间由全国人民代表大会常务委员会决定任免;审计署副审计长由国务院任免。地方审计机关正职领导人由本级政府行政首长提名,本级人民代表大会常务委员会决定任免,报上一级人民政府备案;副职领导人由本级人民政府任免。另外,地方各级审计机关正职和副职领导人的任免,应当事先征求上一级审计机关的意见。可见,政府对于审计机关领导人员的任免具有很大的权力,也同样影响着国家审计的独立性。

3 经费的独立性。经费是审计机关履行其职责的经济保证,项俊波(2001)认为“审计机关履行职责所必需的经费保证,是审计机关依法独立行使审计监督权的条件”。我国《审计法》第十一条规定:“审计机关履行职责所必需的经费,当列入财政预算,由本级人民政府予以保证。”但在别的审计模式中,如实行立法型审计模式的英国,其审计活动的费用由议会决定,而不是由财政部决定。我国行政型审计模式下,审计机关没有足够的审计资源,经费来自被审计单位,势必会受到被审计单位的影响,难以保证其审计的独立性。

我国采取的这种行政型国家审计模式在很大程度上导致了国家审计独立性的缺失,这种缺失造成了国家审计难以真正起到对政府行为的监督和检查作用。要想真正实现对政府行为的检查和监督,并对政府相关部门的违规违法行为进行责任的追究和惩罚,则必须改变这种审计模式。

(二)对经济环境的分析

影响我国国家审计问责制度的经济环境主要体现在下面几个方面:

1 市场经济的发展要求政府职能的转变。现在,我国已经基本实现了市场经济体制,这种经济体制要求政府职能发生相应的转变,从以经济建设为主导型的政府转变为一个以公共服务为主导型的政府,其主要职能体现在三个方面:①宏观经济调控职能;②提供公共产品和公共服务的职能;③市场监管的职能。随着政府职能的转变,其在公共产品和服务方面的支出将不断增加,对政府职能的绩效实现情况进行评价和监督也就越来越重要,只有这样才能保证政府职能的顺利实现。政府将公共服务和公共产品提供给社会公众,必须要将政府的公共服务置于社会公众的监督下,因此,社会公众有必要对政府公共服务职能的履行情况进行检查监督,并对于其不履行、或没有经济、不讲效率、不讲求效果的履行应该进行责任的追究,并作出相应的惩罚。当然这种监督和问责是由社会公众委托国家审计机关及问责机关来进行的。市场经济越发展,国家审计问责的重要性就越大。

2 经济高速增长,财政支出不断增加。我国从1996年到2006年10年间国家经济增长速度较快,特别是2003年后gdp增长率在10%以上,随着我国经济的快速增长,政府的公共支出日益增加。社会公众对于政府公共支出的效益也越来越关注。不仅社会公众想了解、检查、监督政府公共支出,而且对于政府没有履行其职责,不经济、不讲求效率和效果的使用公共资源的行为也越来越关注,要求对于政府的这种行为追究责任并作出相应的惩罚。

(三)对科技文化环境的分析

科技文化环境的影响主要体现在以下几个方面:

1 随着科技发展,政府对于知识资产、信息等投入不断加大,无形资产审计项目越来越多,将成为国家审计的主要内容之一。

2 科技的发展要求审计技术不断提高,给审计目标、范围、对象、技术、审计评价标准带来了重大挑战,特别是计算机审计技术的应用已经成为国家审计新的课题。

3 随着科技发展,要求国家审计技术不断提高,同时也给审计检查和监督带来了更大的审计风险。

4 科技的发展,审计难度和审计风险的不断加大,都要求审计人员的技术水平不断提高。

(四)对社会文化环境的分析

我们现在在观念上存在一些问题,一是国家审计不光要进行监督和检查,更重要的是对于政府的失责行为要进行追究和惩罚,2004年7月美国最高审计机关(gao)的法定名称由美国会计总署(the u.s.general accounting office)更名为政府责任署(the govemmem accountabilty office),更是体现了“政府对公众的责任乃是审计的实质”这种观念;二是很多人认为对于审计报告披露的国家部位的财政案件中,只要钱没有进个人腰包,用到公家身上就行了。这样的观念更应该转变,政府作为代理人,对于公共资源的使用必须尽量与委托人(社会公众)的意愿相一致,对于每一分钱的使用必须起到能够增进社会公众的福利的作用,这是政府对社会公众应负的最基本责任;三是对政府的“无过无为”行为,对那些不积极履行自己的职责、碌碌无为或不认真履行自己职责的政府行为也要进行责任的追究。

二、有利于审计问责的理想化环境建设

从政治环境、经济环境、科技文化环境、社会环境等各审计环境来看,我国国家审计所处的外部环境与国家审计及其问责制度的建立有着一定的差距。要想完全充分发挥国家审计机关的职能,对政府运用公共资源的行为进行检查和监督,并对审计结果进行责任追究,促使政府理想化环境应该是这样的:

1 政治环境:一是充分发挥民主集中制与人大的问责作用。人大应当通过国家审计来检查和监督政府在财政预算管理过程中的情况和所存在的问题,以全面评价政府对社会公众所承担的受托经济责任的履行情况,并对政府部门的失责行为进行责任的追究;二是充分保证我国国家审计机构的独立性。要彻底改变行政型审计模式,可向立法型行政模式转变,切实保证审计机构的独立性。从国家审计机构的设置上,使其独立于政府,不受到政府的干涉;从领导人员的任免上,最高审计机构的领导人,可由全国人大及其常委会决定其任免,地方各级审计机构的领导人可由上一级审计机关和地方人大商议决定其任免:从审计机构的经费来源上,保证其有足够的审计资源,不受被审计对象的干涉,要实现我国国家审计机构的充分独立,要从多方面予以保证,其根本在于国家审计模式的根本性变革,

2 经济环境:要加快经济体制改革,建立起完善的社会主义市场经济体制,相对于市场经济体制,实现政府职能的转变,从经济建设型政府转变为公共服务型政府,充分发挥其为社会公众提供公共产品和服务的功能。

3 科技文化环境:科技快速发展,计算机技术、网络技术、信息技术在国家审计中的应用不断深入,审计范围的选择、审计证据的取得和数据转换、符合性测试和实质性测试、审计工作底稿的编制、审计计划的编制、审计抽样等更加科学,更加合理,技术上更先进;审计人员教育水平不断增加,知识结构呈现多元化发展,不仅有审计、会计方面的人才,还有计算机专家、工程师、保险师等各个方面人才。

第9篇

关键词:最高审计机关负责人;独立地位;立宪保障

中图分类号:DF437文献类型:A文章编号:1001-6260(2008)03-0136-06

最高审计机关国际组织在《利马宣言――审计规则指南》中规定,“最高审计机关成员的独立性应由宪法予以保障”。强调最高审计机关成员的独立性,首要的就是最高审计机关负责人的独立地位。事实上,不少国家已通过立宪来保障最高审计机关负责人的独立地位。本文拟以《世界宪法全书》(姜士林 等,1997)作为基本材料来源,从宪法文本分析的视角,运用比较和统计的方法,研究各国最高审计机关负责人独立地位的立宪保障问题。

需要说明的是,最高审计机关的名称在各国不尽相同,或称为“审计署”、“总审计署”,或称为“审计局”、“总审计局”、“审计院”,或叫做“审计法院”、“审计法庭”,此外还有“审计委员会”、“监察院”、“会计检查院”、“审计和行政诉讼高级法院”等名称。由此,最高审计机关负责人的称谓也会有所不同。

一、最高审计机关负责人的产生方式

在宪法中规定最高审计机关负责人的产生方式,既反映了最高审计机关负责人职位之重要,又可以使最高审计机关负责人获得必要的权威。有58个国家在宪法中规定了最高审计机关负责人的产生方式。概括来看,各国最高审计机关负责人的产生方式有三类:

(一)国家元首任命制

采用这种方式的有23个国家。包括国家元首独立任命与国家元首根据建议或提名任命。

1.国家元首独立任命。有巴基斯坦、印度、孟加拉国、哈萨克、吉尔吉斯、塞浦路斯、斯里兰卡、法国、新西兰、牙买加等国家。巴基斯坦宪法第168条规定,“设巴基斯坦审计长一人,由总统任命”。哈萨克宪法第44条规定,共和国总统“任命共和国预算执行情况财务检查委员会主席,任期五年”。

2.国家元首根据建议或提名任命。有如下8种具体情形:(1)根据政府或政府总理建议或提请任命。葡萄牙宪法第136条规定,共和国总统有权“根据政府建议任免共和国审计院院长”。希腊宪法第90条、马耳他宪法第111节第1条、西萨摩亚宪法第97条均规定了这种方式。(2)根据总理的建议并征询统治者会议意见后任命。马来西亚宪法第105条规定,稽核长“由最高元首根据总理的建议并征询统治者会议意见后任命”。(3)根据行政委员会建议任命。巴布亚新几内亚、所罗门群岛、圣克里斯托弗和尼维斯联邦等国家的最高审计机关负责人通过这种方式产生。(4)与公共事务委员会和总理协商后任命。巴哈马宪法第136条有如此规定。(5)同总理和反对党协商后任命。特立尼达和多巴哥宪法第117条规定,审计长“由总统同总理和反对党领袖协商后任命”。(6)经任命委员会同意后任命。菲律宾宪法第9章第4节第1条规定,审计委员会主席和委员由“总统经任命委员会同意后任命”。(7)根据公务委员会的建议作出任命并经议会批准。图瓦卢宪法第159条作了这样的规定。(8)由公务委员会提名任命。瓦努阿图宪法第23条规定,“议会须制定关于总审计署的规定,总审计长由公务委员会提名任命。”该国公务委员会由五名成员组成,由共和国总统与总理磋商后任命。

(二)议会选举或任命制

采用议会选举或任命制的国家也有23个。包括议会选举制和议会任命制。

1.议会选举。(1)议会普通选举产生。奥地利宪法第122条规定,审计院院长、副院长“根据国民议会核心委员会的提名选举产生”。洪都拉斯宪法第205条规定,国民议会“选举国家正副审计长”。萨尔瓦多宪法第131条规定,国会的权力之一是“以公开唱名投票方式选举审计法院院长和法官”。丹麦、瑞典也属于这种方式。(2)议会选举人选举。芬兰宪法第71条规定,“议会应于每届常会开会时任命五名国家审计委员”,“国家审计委员由议会选举人(即根据议会授权选举议会各所属委员会成员的议员)以比例投票的方式选出”。(3)众议院选举。哥伦比亚宪法第59条规定,总审计长“由众议院选举产生”。(4)两院联席会议选举产生。冰岛宪法第43条规定,“联合院按比例代表制选出有薪俸的审计委员”。委内瑞拉宪法第238也有此条规定。(5)议会成员特别多数选举产生。匈牙利宪法第32条(C)规定,国家审计长和副审计长的选举,“需要国家代表三分之二的投票”。危地马拉宪法第233条、乌拉圭宪法第208条也有此规定。 (6)参议院选出审计机关成员后,成员互选。海地宪法第100条规定,审计和行政诉讼高级法院成员的候选人“应把他们的申请书直接送交参议院办公室。参议院选出法院十名成员,后者再从自己中间选举院长和副院长”。

2.议会任命。(1)由议会直接任命。斯洛文尼亚宪法第151条规定,“国民议会任命审计署的官员”。罗马尼亚宪法第139条规定,“法律规定,由议会任命的审计法院的成员是独立的并且不可罢免”。哥斯达黎加宪法第121条和第183条均规定,议会任命共和国审计长和副审计长。巴拿马宪法、挪威宪法也规定了这样的方式。(2)由众议院直接任命。比利时宪法第161条规定,“审计院成员由众议院任命”。墨西哥宪法第74条规定,众议院“任命审计总局的长官和其他职员”。俄罗斯宪法第103条规定,“任命审计院主席及其半数审计员”属于国家杜马的管辖范围;第102条规定,“任命审计院副主席及其半数审计员”属于联邦委员会的管辖范围。(3)根据议会主席提名任命。摩尔多瓦宪法第133条规定,“审计院院长由议会根据议会主席的提名任命,任期五年,审计院的成员由议会根据审计院院长的提名任命。”(4)根据总理提名任命。爱沙尼亚宪法第65条有如此规定。

(三)混合制

即由国家元首和议会共同决定最高审计机关负责人的产生。采用混合制的国家有12个。包括如下几种情形:

1.由国家元首经议会同意或从议会建议候选人中任命。(1)经议会同意由总统任命。韩国宪法第97条规定了这种方式。(2)经参议院多数同意由总统任命。巴西、智利等国采用这种方式。巴西宪法第72条规定,“联邦审计法院的法官,是在联邦参议院所选出的人被通过后,由共和国总统任命”。(3)总统根据众议院建议任命。爱尔兰宪法第33条规定,审计长 “由总统根据众议院提名任命”。捷克宪法第97条也作了这样的规定。(4)由国王从众议院建议的多名候选人中任命。荷兰宪法第77条规定,“审计院委员为终身职务,其人选由第二院提名,每一名额需提出三名供选择的人选,以敕令任命”。 (5)由总统从参议院建议的多名候选人中任命。玻利维亚宪法第154条规定了这种方式。

2.由议会根据国家元首提名选举或任命产生。(1)议会或参议院根据总统提名任命。立陶宛宪法第134条规定,国家审计长“由议会根据立陶宛共和国总统的提名任命”。秘鲁宪法第146条规定,总审计长“由参议院根据共和国总统提名任命”。(2)议会或参议院从总统提名多个候选人中选举产生。尼加拉瓜宪法第138条规定,国民议会“从共和国总统提名的三倍名额候选人中选举共和国审计长”。多米尼加宪法第78条规定,“设立常设的审计委员会,由至少五名成员组成。由参议院从行政权力部门提出的几个三名候选人名单中选举产生”。

最高审计机关负责人产生以后,有一些国家在宪法中规定经过宣誓才能就职。如奥地利宪法规定,审计院院长、副院长在就职前,应向联邦总统宣誓。印度、巴基斯坦、孟加拉国、海地等国家还在宪法附表或正文中列出了审计长的誓词。实行宣誓制度有助于增强最高审计机关负责人的使命感、责任感和荣誉感,督促其依照宪法和法律独立行使职权、加强自律意识。

二、最高审计机关负责人的任职资格

最高审计机关负责人的任职资格是指担任最高审计机关负责人所必须具备的条件,一般包括国籍、年龄、品行、

资历等方面。有11个国家在宪法中对审计长的任职资格作出了规定,除亚洲的菲律宾外,其余都是美洲国家。

各国宪法对最高审计机关负责人任职资格的规定方式有两种。一种是直接规定任职资格。如菲律宾宪法第9章第4节第1条规定,“审计委员会的主席和委员应为菲律宾本土生公民,任命时至少年满35岁,并为有10年以上审计经验的国家注册会计师或从事法律工作10年以上的菲律宾律师协会会员,并在任命的最近选举中未担任任何选任职位的候选人。审计委员会的全体成员在任何时候都不应来自同一行业”。另一种是规定审计长须有其他某类职位的任职资格。如乌拉圭宪法第208条规定,“审计法庭由7人组成,其成员必须具有参议员所应具备的资格”。根据该国宪法,参议员必须是充分行使公民权利的本国出生的公民,或者行使公民权利已达7年以上的法律承认的公民,二者均应年满30岁。[JP+1]

各国宪法对最高审计机关负责人任职资格的规定具有以下几个方面的特点:一是国籍条件上大多要求是本土生公民,排除因继受取得国籍者担任这一职务的可能性。[JP]如菲律宾、委内瑞拉、哥伦比亚、萨尔瓦多、洪都拉斯、巴拿马等国家宪法中都有这样的规定。二是年龄条件普遍规定得较高。委内瑞拉、萨尔瓦多、乌拉圭为30岁,菲律宾、巴西、哥伦比亚、巴拿马、海地为35岁,危地马拉则为40岁。三是要求品行正直。如洪都拉斯宪法第223条规定,正副审计长须具备的条件之一是“公认正直、有能力”。萨尔瓦多宪法第198条规定,审计法院院长和法官须“有深孚众望的道德和能力”。巴西宪法第72条规定,担任审计长者应“具有相应的道德品质”。四是具备相关资历。哥伦比亚宪法第59条规定,当选共和国总审计长的人须“具有法律、经济科学或金融科学方面的大学文凭”,并且须“曾正式担任过部长、最高法院大法官、国务委员、共和国总审计长等职务之一者;或者曾担任国会成员至少四年者;或者曾任法律、经济科学学科方面的大学教授,时间不少于五年者”。再如海地宪法第100条将“是法学士或有证书的会计,或持有公共行政高级课程毕业证书,经济学毕业证书或公共财政毕业证书”以及“有在公共或民营行政管理部门工作五年的经验”规定为审计和行政诉讼高级法院成员必须具备的任职条件。

三、最高审计机关负责人的任期

最高审计机关负责人的任期是指最高审计机关负责人的任职年限。有31个国家在宪法中对最高审计机关负责人的任期作出了具体的规定。各国宪法规定的最高审计机关负责人任期有两种情况,一是终身任期制,二是限制任期制。

实行最高审计机关负责人终身任期制的国家,除荷兰等极个别国家规定最高审计机关负责人终身任职外,一般都规定了最高审计机关负责人的退休年龄,以保证其判断力不致因年老而受到影响,危及审计的客观、公正。例如,智利宪法第87条规定,共和国审计长“不得撤换,年满75岁则不再任职”。智利审计长的退休年龄在各国中是最高的。在圣克里斯托弗和尼维斯联邦、所罗门群岛,退休年龄较低,为55岁。在包括印度、孟加拉国、马耳他、斯里兰卡等国家在内的大多数国家,退休年龄为60岁。其中,在某些国家,还有一些特殊规定。如新西兰1953年公共收益法第13条规定,“尽管在本法中有规定,任何人在年满60岁之后都不能被任命或继续担任会计检查和审计总长职务;但是,在年满60岁时任职尚不足五年而且还能继续任职者可以继续任职,直至满五年为止,不能再延长。”又如西萨摩亚宪法第97条的规定,审计长任职至60岁为止,但立法议会可作出决议延长已达60岁的审计长的任期。

在限制任期制的国家,最高审计机关负责人的任期有两个特点。一是任期较长。如玻利维亚、海地两个国家审计长的任期都是10年。哥斯达黎加审计长任期为8年。这是因为,短期任职的最高审计机关负责人,不管由谁任命和如何任命,均将在一些方面使其独立精神受到影响,或俯首听命于某一部门,或过于迁就民意,影响其唯以宪法和法律为准,执法不阿的态度。二是除韩国、菲律宾等少数国家外,最高审计机关负责人的连续任职通常不受限制。如马来西亚宪法第105条规定,稽核长可以连任;哥斯达黎加宪法第183条规定,审计长与副审计长可无限期连任。韩国宪法第98条规定,监察院院长任期4年,只连任一次;菲律宾宪法第9章第4节第1条规定,审计委员会主席不得连任。

四、最高审计机关负责人的免职

对于最高审计机关负责人的免职,直接关系到其独立地位,有30个国家从宪法上对此问题作出了规定。各国宪法一般都要求免除最高审计机关负责人须有法定理由并符合法定程序。

关于免职理由和免职程序的规定方式,各国不尽一致。大体有两种类型:一是直接对免职理由和免职程序作出规定。这是多数国家的做法。如爱尔兰宪法第33条的规定,除非发生规定的不规行为或丧失资格,并且只有众议院和参议院通过决议,要求解除其职务,审计长不得被解职。总理应及时将两院通过的任何此类决议,报告总统;并将经过该决议之议院议长确认的决议副本一份,呈送总统。总统一接到上述报告和决议副本,应立即其签字盖章的命令,解除审计长的职务。二是规定审计长的免职程序与免职理由和最高法院法官或高等法院法官相同。如印度、巴基斯坦、孟加拉国、玻利维亚、洪都拉斯、西萨摩亚等国家宪法都规定,非按照免除最高法院法官职务的同样方式和同样理由不得免除审计长的职务。在孟加拉国,最高法院法官免职的程序和理由是:由最高司法委员会(由孟加拉国最高法院首席法官和两名地位仅次于首席法官的法官组成)调查后向总统提出报告,认为该法官已经不能正常地履行其职责或者犯有严重渎职罪,总统应命令解除该法官的职务。塞浦路斯宪法第115条规定,“除非根据高等法院法官退休或免职的类似理由并按照类似的方式,不得令审计长与副审计长退休或予以免职”。马来西亚宪法第105条规定,“非按罢免联邦法院法官的相似理由和相似方式,不得对稽核长予以免职”。

就各国宪法规定的免职理由来看,一般包括健康原因、不称职、行为不端、渎职等。乌拉圭宪法第209条规定,审计法庭成员被免职的理由是“不称职、或违法乱纪”。巴哈马宪法规定的免职理由限于“不能履行职责(因身体或大脑患病)或行为不端”。所罗门群岛、圣克里斯托弗和尼维斯联邦等国家宪法规定,担任审计长职务的人只能因无法履行其职责(无论是身体或精神疾患或其他原因)或渎职行为而被免职。瑙鲁宪法第66条规定, “除非……以经证实的不称职或渎职的理由要求将审计长免职,不得免除审计长职务。”洪都拉斯宪法第224条将免职理由规定为“严重舞弊或犯罪”。

关于各国宪法规定的免职程序,在哥斯达黎加、乌拉圭、瑙鲁等国,由议会以全体议员三分之二的多数赞成才能将最高审计机关负责人予以免职。爱尔兰则要求两院均通过免职的决议。在孟加拉国,由国家元首根据最高司法委员会的调查结论将最高审计机关负责人予以免职。在宪法中对免职程序规定得最为详尽的是巴哈马。根据巴哈马宪法第136条的规定,如果总理向总督提议对免除审计长的职务一案进行调查,那么总督应任命一个主席和至少两名成员,组成一个法庭。法庭的人员由总督依照司法与法律事务委员会的意见,从那些担任、曾担任或有资格担任高级司法职务的人中挑选。该法庭将对此案进行调查、并呈报总督调查的结果,同时对是否应免除该职务提出建议。如果该法庭向总督建议免除该人职务,此时总统应该照此行事。当免除审计长的职务的案子已提交该法庭,在该法庭审结以前,总督根据公共事务委员会的意见,可以暂时停止审计长的职务,并可以随时撤销这一决定。如果法庭向总督建议不应免除审计长的职务,停职决定将失去效力。

此外,约旦、哥斯达黎加、尼加拉瓜、危地马拉等国家宪法还规定最高审计机关负责人享有豁免权。如约旦宪法第119条规定,“法律应规定国家审计长享有豁免权”。哥斯达黎加宪法第183条规定,“审计长与副审计长可无限期连任,并享受最高权力机构人员的豁免权与特权”。赋予审计长豁免权,旨在鼓励其无畏地、独立地履行审计职责,使其能在合理限度内消除外部因素对其审计活动的不合理干扰。

五、最高审计机关负责人的薪俸

“就人类天性之一般情况而言,对某人的生活有控制权,等于对其意志有控制权”(汉密尔顿 等,1980)。薪金稳定并有良好保障,可以使最高审计机关负责人生活稳定,不虞其景况的变化而影响其职责的履行,也可使其有某种优越与自豪感,免生、徇私枉法之心。正因如此,有17个国家在其宪法中明确规定了审计长的薪俸问题。

各国宪法规定的最高审计机关负责人的薪俸的主要内容包括:第一,最高审计机关负责人的薪金标准由法律规定。第二,最高审计机关负责人的薪俸由“统一基金”支出。国家设立有保障且又固定的“统一基金”,最高审计机关负责人的年俸由“统一基金”支出,不列入每年须经议会辩论的预算。第三,最高审计机关负责人的薪俸及其他待遇,不得在其任期内作对其不利的变更。如印度宪法第148条规定,“审计长的薪俸及其他待遇由议会以法律规定”,“审计长的薪俸及其在休假、年金或退休等方面的权利,不得在其任期内作对其不利的变更”。 第112条规定,“下列支出应自印度统一基金内支付:……印度审计长与总检察长之薪俸、津贴及年金”。再如圭亚那宪法第222条规定,“(一)凡担任本条适用的职务的人,其薪金和补贴由法律规定,……(二)凡担任本条适用的职务的人,其薪金和补贴从联合基金中开支;(三)凡担任本条适用的职务的人,付给他的薪金和补贴和他的其他服务条件,在他任命后不得进行不利于他的变动;……(四)本条适用的职务是:……审计长……”。

六、最高审计机关负责人的兼职禁止

最高审计机关负责人的兼职禁止,是指最高审计机关负责人在履行职责期间不得兼任行政职务和议会议员,不得兼任其它的营利或有报酬的职务。有12个国家在宪法中规定了最高审计机关负责人兼职禁止制度。确立这一制度意在使审计长具有超然的身份,免受担任职务或领取报酬的机关、企业、组织等的职务控制和干涉。

1.不得兼任议员。如荷兰宪法第57条规定,“议会议员不得兼任大臣、国务秘书、国务委员会成员、审计院成员、最高法院成员、最高法院首席检察官或首席辩护律师。”摩纳哥、哥伦比亚等国宪法也规定审计长不得兼任议员。

2.不得兼任任何其他公职。如马来西亚宪法第105条规定,稽核长“不得在联邦或任何州兼任任何其他公职”。牙买加宪法第120条规定,“担任审计长职务者,不得任命为其他任何公职”。

3.不得兼任任何公职或私职。如罗马尼亚宪法第139条规定,包括审计法院院长在内的审计法院成员“不得兼任法官禁止兼任的那些职务”。该国宪法第124条规定,“法官不得担任除高等院校教员职务外的其他任何公职或私职。”爱尔兰宪法第33条规定,审计长“不得成为议会两院任一院的议员,不得兼任其他任何有报酬的官职或职务。”

在有的国家,宪法规定审计长在离职后一定时间内亦不得担任公职。这一时间短的为2年、3年,长的可至终身。如巴基斯坦宪法第168条规定,“凡担任审计长职务的人,在其停止担任该职务后的2年内,无资格担任任何巴基斯坦公职”。瑙鲁宪法第66条规定,“凡是担任过审计长的人在其终止担任审计长职务后3年内不得担任任何公职”。印度宪法第148条规定,“审计长卸任后不得在印度联邦政府或各邦政府内担任其他职务”。在宪法上作这种设计,是为了防止有权任命公职的国家机关在最高审计机关负责人卸任前许以其他公职,从而影响最高审计机关负责人职责的履行。

七、结语

宪法是一国的根本大法,它规定的是国家生活中的根本问题,在国家的法律体系中处于最高的地位,具有最高的法律效力。从宪法上对最高审计机关负责人的产生方式、任职资格、任期、免职、薪俸、兼职禁止等问题作出明确规定,有利于保障最高审计机关负责人的独立,从而领导最高审计机关有效地履行审计监督职能。应当指出的是,本文对最高审计机关负责人独立地位的探讨只是局限在宪法文本的层面,即规范层面。至于宪法文本中的这些规范是否能够发挥作用、发挥作用的效果如何,则还要看各国审计行宪的实践状况,也就是需要从实然层面进行考察。一个在宪法文本上对最高审计机关负责人独立地位作出全面规定的国家,其最高审计机关负责人未必在国家实际生活中就真正实现了独立;反之,一个在宪法文本上对最高审计机关负责人独立地位规定得很简约的国家,其最高审计机关负责人的独立地位也有可能得到切实的保障。由于目前难以搜集到各国审计行宪较充分的材料,因而对各国最高审计机关负责人独立地位立宪保障的实然状况还不能得出一个相对满意的结论。待将来各国审计行宪实践材料完善之际,可对此做深入研究。

参考文献:

汉密尔顿,杰伊,麦迪逊.1980.联邦党人文集[M]. 程逢如,在汉,舒逊 译. 北京:商务印书馆:396.

姜士林.1997.世界宪法全书[M].青岛:青岛出版社.

Constitutional Guarantee of Independent Status

of Supreme Audit Organization′s Head:Constitutional Analysis

ZHANG Xianyong

(Law School, Shandong Institute of Business and Technology, Yantai 264005)

第10篇

「关键词审计机关 国有企业 职责

引 子

2004年国资委对181家中央企业的财务审计报告进行突击检查后发现,120家企业有相当部分的财务状况没有进入财务审计报告;30家企业的财务审计报告不全面或不深入;13家企业的财务审计报告结论与事实相反;还有13家企业的财务审计报告存在技术问题。可以看出,国有企业的财务信息失真和这些大型国有企业的外部审计以及会计师事务所等中介机构帮忙作假的问题有多么严重!

不容质疑,国有企业在我国经济运行中起着不可忽视的作用。国有企业的外部审计问题是当前我国国有企业监督和管理中需要研究和解决的突出问题之一。2004年,国资委以173号文明确规定,今后将由国资委统一委托会计师事务所对中央企业年度决算进行审计,并且今年首次选择16家中央企业作为试点,公开招标聘请会计师事务所对它们的2004年度财务报表进行审计。可以看出,自2003年5月国务院颁布第378号令以来,国资委正在努力履行其出资人职责,力图通过自己选择会计师事务所而增强国有企业财务报表审计的独立性,以发挥国有企业财务报表审计的作用。

本文拟对审计机关履行国有企业审计职责的现状和存在的问题作一分析,提出强化审计机关国有企业审计职责的一些看法。

一、审计机关履行国有企业审计职责的现状和原因分析

从近年来审计署对于国有企业的审计情况来看,目前审计机关对于“国有企业审计”这一法定职责的履行是不充分的。

从法定职责的角度来看,《审计法》第20条规定,“审计机关对国有企业的资产、负债、损益,进行审计监督”。审计署2003至2007年审计工作发展规划中制定的国有企业审计的发展战略是,“以摸家底、揭隐患、促发展为目标,坚持和完善以经济责任审计为中心的企业审计路子,促进深化国有企业改革,加强国有资产监管”。实践中,审计机关对于国有企业的审计,在审计的种类上是以对国有企业领导的任期经济责任审计为中心的,同时也开展了少量的财务收支审计。每年审计的范围大致是10家左右中央管理的国有重要骨干企业(中国审计年鉴,2002、2003、2004)。我们知道,到目前为止,经济责任审计还是一种审计机关非法律规定的受托审计业务,具有临时性、被动性的特点。可见,审计机关主要依赖“法律规定之外”的经济责任审计来完成对国有企业审计的职责,肯定是远远不够的。假设通过这种经济责任审计可以实现审计机关对国有企业审计的职责,我们也可以设想,仅中央企业就有180多家,而审计署每年倾全力能够对多少个企业进行经济责任审计?对于整个中央企业的范围来说,这个数字又是多么微不足道!

从审计目标的角度来看,《审计法实施条例》第2条明确规定,审计是“监督财政收支、财务收支真实、合法和效益的行为”,可见政府审计的目标包括真实、合法、效益三个方面。而现实中,审计机关是以会计信息真实性为基础、以发现重大违法违规问题以及重大损失浪费和国有资产流失问题为重点来开展国有企业审计的。对于全面履行审计职责来说,这显然也是不够的。况且,从经营和管理国有资产的角度来看,这些重点审计的问题,也只是目前国有企业存在的突出问题的一部分。再换个角度来说,即使审计机关通过审计揭露出了一些重大损失浪费和国有资产流失问题,也是一种治标不治本的事后行为,因为追回这些损失已经无能为力,更无法根除“国有企业不断出事”的病根。

对于造成审计机关国有企业审计现状的原因,我们在调查中发现,不同层面的人从不同的角度给予了不同的理解。概括起来有下列五种:

一是对于公共财政概念的误解,错误地认为公共财政框架的建立意味着政府对于企业或者市场的事情不干预,因为国有企业的经营和管理也是市场行为,属于政府不干预的范畴。审计机关是政府部门,当然不能对国有企业再进行审计。显然,这种观点没有注意到“国有”和“公共”二者之间的关系,而是过分强调了“企业”和“财政”之间的区别。

二是认为政府内部部门间职责划分不清。这种观点认为,作为履行国有资产出资人的职责的国有资产监督管理部门也是政府的一个部门,它不是国有企业的真正出资人。政府才是企业的真正出资人,国有资产监督管理部门与审计机关都是政府的部门,只是职责不同而已。因此,国资委不能代替审计署,国有资产监督管理部门不能代替审计机关履行国有企业外部审计的职责。显然,这种观点把目前国有企业外部审计的现状归因于国有资产监督管理部门不恰当扩张职责范围,做了自己不该做的事,是片面的。

三是怕对企业造成重复监督。持这种观点的人认为,目前对于国有企业的外部审计,除了审计机关开展的经济责任审计和少量的财务收支审计之外,其他的审计工作主要是由国有资产监督管理部门进行的,例如,由国有资产监督管理部门委托会计师事务所对企业年度决算报表进行审计,由监事会开展的日常审计等等。事实上,这些由国有资产监督管理部门开展的国有企业外部审计,仍然是一种源于管理权的审计,与审计机关开展的审计相比,是完全不同的。这种观点混淆了国有资产监督管理部门开展的审计与审计机关的审计职能上的差别。

四是认为审计机关对企业领导人员任期经济责任审计任务重,压力大,无暇顾及国有企业外部审计的其他问题。以2003年审计署经贸审计司开展的对原国家电力公司领导班子的经济责任审计为例,在这次审计中,审计署共组织16个省审计厅(局)、18个特派办和民间审计人员2000多人,组成34个审计组,历时1年多的时间才完成(中国审计年鉴编辑部,2004)。这种观点认为即使是明确审计机关对国有企业审计的职责,审计机关目前的资源和任务存在严重矛盾,根本无法履行这样的职责。

五是认为审计机关自身人力和技术无法满足国有企业外部审计这一要求,因此是审计机关有意在回避国有企业审计的问题。这种观点认为,审计机关人力资源太有限,根本无法胜任国有企业外部审计的任务,特别是近年来,审计机关忙于迎合社会公众的需求,重点在抓“问题”和“案子”,审计人员对问题和案子感兴趣,也擅长,而对于国有企业财务报表审计、国有企业的经营和管理问题,内部控制问题,甚至是造成国有企业国有资产流失问题的原因等等,没有兴趣,也不知道怎么审计。显然这种观点是在责怪审计机关主观上故意没有履行职责,“种了别人的田,荒了自己的地”。

二、强化审计机关国有企业审计职责的理论依据

强化审计机关国有企业审计的职责有着充分的理论依据,不仅符合审计机关职责定位,而且是非常必要的现实选择。

1 强化审计机关国有企业审计职责符合审计机关的职责定位

首先,我国审计机关是政府的组成部门,作为政府系统内部的审计机关,政府审计的目的应该是帮助政府更好地履行其作为社会公共管理者的责任,实现其公共管理的目标。政府审计的范围是以公共资源来界定的,只要使用和管理了公共资源,审计机关就有责任对公共资源的使用和管理情况进行审计。国有企业,顾名思义,就是那些全部或大部分地经营和管理国有资产的企业,单从这一点来说,审计机关就在对国有企业的国有资产经营和管理情况进行审计方面具有不可推卸的职责,就应该围绕国有企业的国有资产经营和管理方面的问题对其开展审计,为政府服务。

其次,从审计的三方关系角度来看,企业国有资产属于国家所有,政府是代表国家履行国有企业国有资产的出资人职责,国有资产监督管理部门是接受政府委托,在政府内部设立的专门对国有企业进行监督管理的部门,属于管理者。它所开展的审计或者委托会计师事务所开展的审计,都是基于管理权,为加强和改进国有企业的经营和管理而进行的审计。审计机关作为独立的第三方,接受政府———这个国有企业“出资人”的授权,代表所有者对国有企业进行审计。与前者相比,审计机关开展的这种基于所有权的国有企业审计,克服了国有资产监督管理部门所开展的审计独立性方面的先天不足,是真正独立于国有企业和国有资产监督管理部门之外的外部监督约束机制,可以在促进国有企业提高会计信息的真实性、国有资产的高效运营和保值增值方面发挥更大作用。

第三,从长远来看,审计机关作为政府责任内部监督体系的重要组成部分,要对国有资产监督管理部门职责履行情况进行审计。国有资产监督管理部门开展的审计和其他为加强、改进国有企业经营而采取的措施,都是审计机关审计的对象。也就是说,国有资产监督管理部门开展再多的审计,都是其履行职责的表现,审计机关开展的国有企业审计不仅与它组织开展的国有企业审计不同,还要对它的审计工作情况进行审计。审计机关对国有资产监督管理部门的职责履行情况进行审计,必须通过对国有企业进行审计才能实现,通过国有企业经营和管理情况来评价国有资产监督管理部门履行其监督管理职责的情况。从这一点上讲,强化审计机关对国有企业的审计职责,是审计机关职责定位的内在要求。

2 强化审计机关国有企业审计职责是现行法律框架的要求

我国宪法第91条对审计机关的国有企业审计问题做出了明确的规定,即“国务院设立审计机关,对国务院各部门和地方各级政府的财政收支,对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支,进行审计监督”。这是对我国政府审计制度的一个根本的规定。审计法及其实施条例都根据这条规定,对审计机关的国有企业审计职责进行了细化。迄今为止,我们尚未发现有哪一部法律法规禁止或者限定审计机关的国有企业审计职责。因此,不论政府对国有资产或者国有企业采取何种管理方式,审计机关都应该按照法律的要求,根据当时国有企业存在的问题,确定审计的重点和方式方法,有效地开展对国有企业的审计。

3 强化审计机关国有企业审计职责符合国际惯例

综观世界各国对国有企业监管的实践,我们不难发现,不管政府审计体制如何,由审计机关负责对国有企业进行审计几乎是国际惯例。例如,在美国,按照《政府公司控制法案》的规定,美国审计署要对政府全资公司和政府合资公司进行审计(审计署法制司、外事司、科研所,2004)。在加拿大,审计长公署作为议会的机构,按照《审计长法》、《财务管理法》以及其他法律的规定,不仅要对皇家公司开展财务审计,还要对皇家公司开展绩效审计,调查皇家公司建立的制度和经营管理的做法,是否能够为保护资产和经济有效地管理、经营提供保证。在法国,根据法律规定,审计法院对法国国有资产占51%以上的国有企业和接受国家补贴的企业进行财务审计和管理审计,法国审计法院的20%的工作与企业审计有关。德国《联邦预算法》规定,德国联邦审计院要对部分执行联邦预算、管理联邦资金和物资、取得联邦资助、联邦直接或间接参股的企业进行审计。还有澳大利亚、以色列、印度、韩国、意大利(中国审计年鉴,2002、2003、2004)等国家,它们的审计机关都要按照法律规定,对国有企业进行审计。

这些国家之所以选择这种实践模式,主要原因在于,由独立性非常强的审计机关对国有企业进行审计,可以克服企业和管理部门“购买审计意见”的情况,从而更加有效地发挥国有企业审计的作用。

4 强化审计机关国有企业审计职责是当前现实的选择

前面我们已经谈到,当前对国有企业进行外部审计的做法主要是由国有资产监督管理部门选择会计师事务所,或者由企业自行选择会计师事务所进行审计。不管怎么操作,这种源于管理权的审计,不能消除会计师事务所“收人钱财,给人方便”的理由,审计质量难以保证;另一方面,即使由国资委从财政部申请资金来付费,也不能完全排除这样一种情况:国有资产监督和管理部门通过粉饰国有企业财务信息来美化其作为国有企业出资人的职责履行情况。因此,目前对于国有企业外部审计的安排,不能够从根本上解决国有企业财务报表的真实性和国有企业审计的客观性问题,无法达到国有企业外部审计的真正目的。强化审计机关对国有企业审计的职责是我们当前现实的选择。

三、强化审计机关国有企业审计职责的对策选择

根据上述分析,本文认为,审计机关亟待调整国有企业审计的战略,全面履行国有企业审计这一法定职责。在当前情况下,强化审计机关的国有企业审计工作,除了开展企业领导人员任期经济责任审计之外,还要切实开展国有企业的财务报表审计和经营审计。

首先,对国有企业开展财务报表审计。该项任务可以由审计机关自行完成。即使需要聘请会计师事务所进行审计,也应该由审计机关聘请会计师事务所,按照审计机关的专业准则来完成国有企业财务报表的审计。

其次,针对国有企业经营和管理中存在的问题,开展经营审计。从经营和管理公共资源的角度来看,目前国有企业存在的突出问题概括起来有四个方面:会计信息失真;资产运营效益不高;国有资产流失;社会责任履行不到位。造成这些问题的原因无非有这样几种情况:一是没有遵循国家的法律、法规、政策和会计制度;二是法人治理结构不完善,无法规范运作;三是管理不善、缺乏内部控制;四是投资决策失误。当前审计机关应该围绕上述问题,从下列方面入手,对国有企业进行经营审计,切实履行其国有企业审计的职责。

1 进行专门的法人治理结构审计或者内部控制审计。法人治理结构不完善,无法规范运做,管理或者内部控制缺乏是当前国有企业面临的主要问题。建立科学的法人治理结构和内部控制的问题,是企业的责任,是实现国有资产高效运营、保值增值的关键。好的法人治理结构和内部控制不能保证国有资产一定保值增值,但差的法人治理结构和内部控制一定会导致国有资产的流失。审计机关可以对法人治理结构和内部控制情况进行审计,为国有资产保值增值提供合理的保证。

2 对企业社会责任履行情况进行审计。这里的企业社会责任概念不仅包括企业对于养老、失业、保险金的缴纳、有关环境保护等问题,还应该包含SA8000中所关注的企业社会责任的内容。审计机关应该站在全社会发展的高度,考察国有企业是否在赚取利润的同时,较好地承担了对环境、社会、利益相关者的责任,同时在审计过程中也注意国有企业是否积极落实了企业社会责任,提出改进建议,帮助企业规避企业社会责任风险,促进国有企业成为社会中一个合格的企业公民。

3 对政府补贴资金的使用和管理情况进行审计。很多国有企业每年都取得大量的政府补贴资金。对于这些补贴资金,审计机关应该加大审计力度,不仅关注企业是否按照国家规定使用和管理了政府的补贴资金,还应该关注这些补贴资金的使用和管理的效率和效果。

4 对国有企业改制过程、清产核资以及合资经营过程进行审计。国有企业改制、清产核资以及合资经营过程是国有资产流失的主要环节(田绍为,2004)。因此,审计机关应该对这个过程重点进行审计,重点关注在这个过程中,各种产权交易的公平性和国有资产的流失问题。不仅关注合规性,还要关注是否提高了国有资产的使用效率和效果。

主要参考文献:

国有资产监督管理委员会,国资发评价[2004]173号:中央企业财务决算审计工作规则,国有资产监督管理委员会第5号令,中央企业财务决算报告管理办法。

田绍为,2004,《加强审计监督以防止国有资产流失》,武汉理工大学学报·信息与管理工程版8月,Vol.26No.4.

审计署法制司、外事司、科研所,2004,《世界主要国家审计法规汇编》,中国时代经济出版社。

第11篇

一是勤勉尽责,不负民之托付。根据词典,“责任”一词是指“份内应做的事”,即一个人必须要做和应该做好的事情,责任意味着使命。从法律角度上讲,责任是应尽的义务,是自己必须要履行的一种职责。审计是受人民之托,履行监督职责,依法从事审计工作是审计人员应承担的职责。现代民主社会中,人民是国家的主人,政府接受人民的委托进行国家治理,为了确保政府有效履行这种公共受托责任才有了审计制度的安排。由此可见,国家审计与生俱来便与责任密不可分。国家审计因受托责任的产生而产生,又因受托责任的发展而发展。受托责任意识的增强及对政府公共受托责任的监督则是推动国家审计发展的驱动力。顺应民主政治发展的要求、紧随政府责任不断深化的步伐,国家审计不断拓展自己的审计领域、深化监督内容,从传统财政财务收支的真实性(Facticity)、合法性(Legality),逐步拓展到政府活动的经济性(Economy)、效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness),进而延伸到国家治理的安全性(Security)、可持续性(Sustainability)和公平性(Equity)等,并以审计报告的形式来满足社会公众了解政府受托责任的履行情况的需求,履行对政府行为的监督职责。独立依法进行审计也是每一位审计工作者应当履行的职责,应尽的义务。每一位审计人员都需清醒认识到自身所肩负的使命与责任,将自己应承担的职责和应承担义务的内化于心,形成一种自觉态度,即形成审计人员的责任意识,进而将责任意识外化为一种自觉的行动。责任意识是一个人充分施展自己才能和自我实现的强烈驱动力,可以督促人勤奋上进、努力有为,审计人员具有责任意识,才会敢于承担责任、能够承担责任,才能脚踏实地、兢兢业业做好本职工作,通过依法独立的审计工作出具客观公正的审计报告,获得人民的信任和尊重。反之,如果缺乏责任意识或责任意识不强,就不能全身心的投入审计工作,对待审计工作就会,甚至应付了事、走过场,得出的审计结论就可能有失公允性和客观性,工作成果就无法获得他人和社会的认可,无法获得信任和尊重。每一位审计人员都需清醒认识到自身所肩负的使命与责任,并将责任意识内化于心、外化于行,落实到具体的审计工作中去,勤勉尽责,不负民之托付!

二是永葆忠诚,不负民之期望。现代民主国家,人民是国家的主人,国家机关作为现代民主国家的组成部分,其赖以存在的基础和服务的对象是“人民”,因此,包括审计机关在内的国家机关当然以人民意志和利益作为其存在的根据。审计机关的审计人员是肩负人民委托的监督职责的公务人员,审计人员应该秉持对党、对国家、对人民、对法律、对事业的无限忠诚,坚定理想信念,矢志不渝地坚持党的路线方针政策,牢固树立党员、公务员和审计人员意识,做党和人民的忠诚卫士。审计人员忠诚于党、忠诚于国家、忠诚于法律、忠诚于事业,最终都可以归结到忠诚于人民上。因为我们的国家是人民当家作主的人民民主的社会主义国家,我们的党是最广大人民利益的忠实代表,法律是党成熟的政策和行动纲领,是最大化的民意,审计事业是人民托付的监督责任,所以忠诚于党、忠诚于国家、忠诚于法律、忠诚于事业从本质上来讲都是忠诚于人民。审计人员在履行审计职责的时候,要时刻想着自己所肩负的使命,想着自己手中权力的源头,想着人民托付的重任,始终坚持真理和正义,坚持为了人民、服务人民,坚定维护人民群众的根本利益,坚决维护人民群众的合法权益,围绕党和政府的工作重心,认真履行审计监督职责;做党和人民的忠诚卫士,切实承担起维护经济安全之责,推动宏观调控政策措施的落实,促进经济社会又好又快发展,不负重托、不辱使命,这样才对得起人民的委托,才能不辜负人民的期望。

三是廉洁自律,不负民之期盼。国家审计是国家治理的重要组成部分,肩负着国家审计的职责,是经济运行的免疫系统,同时也是国家反腐败网络中的重要组成部分。审计行为是一种职务行为,是职权和职责的统一,人民赋予审计工作人员以审计职权,更是交付审计人员一种责任,从事审计工作,实施监督,是审计工作人员的权力,同时也是一种责任,审计权力不能不行使,也不能滥行使。审计人员作为审计权运行的“官员”,只能是履行审计服务职责的主体而不应该成为享有审计服务的主体,更不应该拿手中的审计权力去“寻租”,谋取个人私利。审计腐败的主要表现就是在审计过程中审计人员滥用执法监督权,为个人或团体谋取利益。因为审计机关不同于其它的国家机关,其是独立的、专司经济监督的职能部门,其并不掌握公共资源,也不涉及公共物品的分配或采购,其唯一能够用来交换的资源就是执法监督权。审计本身是国家反腐败的一个重要组成部分,审计腐败行为相比其他国家机关工作人员的腐败行为而言社会危害性都更严重,审计人员的廉洁自律就也尤为重要,审计人员的任何违规行为都会严重损害其形象,降低公众对审计部门的信任度。意欲律人,必先律己,审计人员要努力学习《审计人员廉洁从政手册》和《审计干部反腐倡廉教育警示录》,增强法制观念和纪律观念,牢固树立廉洁自律意识,以清廉为荣,以贪贿为耻,把廉洁从审作为基本操守,常怀律己之心,用党纪国法严格约束自己,严格规范自己的思想和行为;同时要常思贪欲之害,对审计系统发生的违法违纪案件进行深入剖析、反思,通过反面典型案例经常为自己敲响警钟,在头脑中筑起一道拒腐防变的思想防线,只有自身素质过硬,在“糖衣炮弹”面前才能经受住考验。审计人员廉洁自律,审计工作持中公允,审计报告客观公正,才能够符合其职业操守,才能不负民之期盼。

四是依法审计,不违民之意志。民主主义要求,国家的重大事务应由人民自己决定。但社会现实表明,不可能每一个人都直接参与社会管理,妥当的做法是由人民选举其代表组成立法机关,有立法机关制定法律,由于立法机关代表人民的意志,故其制定的法律也反映了人民的要求,执法、司法的过程是适用法律的过程,也是实现人民意志的过程。审计工作人员依法审计即是围绕人民的根本利益行使监督权,即是实现人民的意志,违法审计则有违人民意志,审计监督权力能否正确行使与社会公众的利益息息相关。刘家义审计长曾指出:“依法审计是审计工作必须始终坚持的法理精神”。依法审计是审计监督的一项基本原则,是维护国家财经纪律的根本保证。依法审计要求审计机关必须依照法律的规定实施审计监督,有法必依、执法必严、违法必究。首先,审计工作要依据《审计法》及其实施条例和其他有关审计监督的法律、法规、规章规定的审计职责、权限和程序进行。审计机关的职责由法律明文规定,审计机关必须在法定的职责范围内行使权利,不得违反法律规定,更不能随意将职责让渡或委托给他人履行;实施具体审计行为,如调查取证、送达文书、等必须严格按照法律确定的步骤和形式进行;其次,其要以有关财政、财务收支和经济管理方面的法律、法规、规章等为依据,评价财政、财务收支行为,对违法行为进行处理、处罚,定性要准确,处理、处罚要正确、适当。违法行使审计职权则要承担相应的法律责任。只有严格遵照法律法规进行审计工作才能真正的发挥审计监督的作用,对危害国家经济运行安全的行为进行监控,也才能真正发挥国家审计“免疫系统”的功能。审计人员作为准执法人员,要努力提高执政能力和执法水平,应当积极学法用法,信仰法律,自觉维护法律的权威,遵纪守法。具体而言,在从事审计工作时,要严格依照法定的职责、权限和程序对被审计单位及其经济活动、会计账目等是否真实、合法及是否有效益等进行专业评价,实施审计监督,防范审计风险。只有全面推进依法审计,才能维护国家财经法纪,才能最终维护最广大人民群众的根本利益,坚决捍卫法律的尊严,不违民之意志。

第12篇

【关键词】道德风险 内部审计 职业道德规范 完善

一、道德风险环境下我国实施内部审计职业道德规范的必要性

内部审计人员的职业道德观念主要是指内部审计人员对道德的基本观点和看法,它构成职业道德规范的基础。内部审计人员的职业责任应包括:对委托人的责任、对社会的责任、对自己本职工作的责任。但目前我国内部审计存在道德风险,因此,应从规范内部审计人员责任方面去完善内部审计职业道德规范。

(一)治理信息不对称的需求

道德风险首先源于信息不对称。现实世界,由于人是有限理性的经济人,同时信息又是不完全和不对称的,追求自身效应最大化的动机使得人有机会、有积极性在交易中使用不正当的手段来谋取自身的利益,如内部审计师在执业过程中偷懒(省略必要的审计程序等)、说谎(隐瞒内部审计风险的严重性等)和欺诈(与被审计部门合谋炮制出严重不实的审计报告等)。wWW.133229.cOm还因为信息不对称而凸现“内部人交易”,是利用知悉内幕信息的方便条件,从投资者兜里窃取财产,正是因为利用了信息关系给被害人设置陷阱或圈套,它也是一种特殊的诈骗。为了治理信息不对称,应规范内部审计人员对委托人的责任。

(二)完善契约不完备的需要

产生道德风险的第二个内生源是契约不完备。内部审计的委托人(董事会)不能通过签订一个完善的合同,来有效地约束代理人(各职能部门的负责人)的行为,从而保证企业自身利益不受侵害。如果把内部审计制度比作一种“合约”,那它也是一种“不完全合约”(由于内部审计制度制定者的“有限理性”和内部审计环境将来的趋变性),主要表现为制度疏漏、制度笼统、制度偏离现实、政策不确定等方面,这样必然导致当事人(公司管理层、会计人员和内部审计人员)把剩余部分留给“隐含契约”,而诚信的达成主要是靠当事人的信誉、欲求的抑制来实现的。内部审计中伦理道德主要在于内部审计师行为所引起的利益冲突和失序,审计伦理秩序可以看成是利益相关者在特定冲突的逼迫之下不断反省而逐渐达成的共识,是一种实践的明智。内部审计的行业协会能适弥补契约不足,内部审计协会对内部审计师的独立性和审计质量实施监管。职业会计人个体则将行业自律准则通过自我调节、自我约束、自我判断内化为其内在目标和标准,即自我“立法”。这就要求规范内部审计人员对社会的责任、对自己本职工作应承担起责任。

二、内部审计职业道德规范与国家审计、社会审计职业道德规范的比较分析

1、内容上三者的相似之处

(1)关于独立、公正、客观原则。不管是国家审计、社会审计还是内部审计,都在职业道德规范中强调审计人员应当在履行职业责任的过程中,恪守独立、客观、公正的原则

(2)关于正直性、应有的职业谨慎、保密性方面。三个审计职业道德规范都提出诚实性的职业品德的要求;都强调审计人员应当遵守职业的技术标准,合理使用职业判断,保持职业谨慎;在保密性方面,审计人员在执行业务时,必须对所得信息严加保密,未经适当或特别授权,不得使用或披露这些信息,要防止因为这些信息与资料的泄露所造成损失。

(3)关于维护职业形象责任。三个审计职业道德规范都从各自职业角度出发,对维护职业形象作出了规范。

(4)关于遵守审计技术规范、专业胜任能力的规范的规定。三个审计职业道德规范都强调遵守各自发布的审计准则,社会审计的规范缜密周详,除遵守自身独立审计准则等职业规范之外,还要求合理运用会计准则及国家其他相关技术规范,而《内部审计人员职业道德规范》只是强调遵守内部审计协会发布的内部审计准则等规定;三个审计职业道德规范均强调“保持和提高专业胜任能力”,审计人员必须拥有实施审计活动所必需的知识、技能和其他能力。内部审计基于“内向性”的角度,即内部审计行为涉及组织活动的方方面面,而内部审计人员能力有限的考虑。

(5)关于后续教育的规范。国家审计关于后续教育的规范全面、具体,具有可操作性。不仅对内容、质量提出了要求,还规定了学习时间。社会审计对此的规定是由《中国注册会计师职业后续教育基本准则》进行规范。中国内部审计协会在《内部审计人员后续教育实施办法》也作了相应的规范。

2、结构上三者存在的差异

从结构上相比较而言,《中国注册会计师职业道德基本准则》最为严谨,由总则、一般原则、专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任、其他责任等构成。在架构上,每章首条提出原则性的规范,随之对该原则进行具体化的描述。《审计机关审计人员职业道德准则》和《内部审计人员职业道德准则》层次感不强,只是将审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列,但比较简练明了。具体差异应表现在如下:

(1)关于审计人员的任职条件。社会审计关于注册会计师资格考试及注册由《中华人民共和国注册会计师法》等进行严格的规范。审计机关审计人员应当具有符合规定的学历,通过岗位任职资格考试,具备与从事的审计工作相适应的专业知识、职业技能和工作经验,并保持和提高职业胜任能力,不得从事不能胜任的业务。内部审计对于审计人员任职条件并未提出具体的要求,只是中国内部审计协会在《内部审计人员岗位资格证书实施办法》中作出了相应规范。众所周知,注册会计师公认性、“知名度”远胜于国家审计和内部审计的人员,这与其通过“立法”对注册会计师任职条件的规范不无关系。

(2)关于违反职业道德规范、职业责任。审计机关审计人员职业道德准则规定:“审计人员违反职业道德,由所在审计机关根据有关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。”对此,内部审计未作出专门的规范。关于社会审计由于自身职业的特点,因此对客户、同行及其他人的责任,专门用三章共计十三条进行了阐述,国家审计和内部审计只是强调对国家、组织和职业形象的责任。

(3)关于对业务助理人员的责任规定。《中国注册会计师职业道德基本准则》第十四条专门规定了注册会计师执行业务时,应当妥善规划,并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查。这表明社会审计的条文严谨,国家审计和内部审计在本规范中未提出类似的要求。

(4)关于外聘专家协助的规定。由于内部审计目标是促进组织目标的实现,而组织活动是丰富多彩,相应审计活动领域也是复杂多样,由此对内部审计技能提出了更高要求,需要各种专业人才。实际上,受到编制、预算、审计成本的限制,内部审计人员所具有的专业知识与其所面对丰富多彩的内部审计活动无法完全匹配。所以当审计的事项需要运用某些特定领域的专业知识时,必须聘请相关的专家协助。为此,《内部审计人员职业道德规范》第六条作出了相应的规定,即“必要时可聘请有关专家协助”,这里所谓专家是指独立于本组织的个人或公司,持有合格证书的组织内部和外部人员。对此,国家审计和社会审计在本规范中没有提出相应的要求。

(5)关于沟通能力的规定。内部审计特色在于其“内向性”,主要表现在内部审计人员是组织里的成员,却要去发现组织内部的不足,所以内部审计人员与被审计对象之间存在着潜在的冲突倾向,而处理好这种关系,是发挥内部审计“助手”和“参谋”作用,实现内部审计目标的关键因素之一。为此,《内部审计人员职业道德规范》第十条提出了“内部审计人员应具有较强的人际交往技能,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系。”对此,国家审计和社会审计均未作出规范。

从上比较可知,《审计机关审计人员职业道德准则》、《中国注册会计师职业道德基本准则》和《内部审计人员职业道德规范》尽管在结构上有所不同,但在内容上趋于一致。比如,关于独立、客观、公正的基本原则,关于职业品德、专业胜任能力、职业纪律、职业责任的规范都大致相同,所不同主要在于从各自的职业角度出发,对某些方面进行着重强调,例如,内部审计强调人际交往能力、外聘专家的规范,国家审计注重廉政纪律规范,社会审计强调对客户同行的责任。

三、内部审计职业道德规范与国际内部

审计职业道德规范的比较分析

1、内容上二者的相似之处

从内容上看,国际内部审计职业道德规范和我国内部审计所规范的内容基本相同。对于诚实、客观、保密和胜任四条基本原则,二者都提出了要求。国际内部审计职业道德规范有行为准则的内容,我国对此也做出了相应的规范。比如,国际内部审计职业道德规范的行为准则第一条“内部审计师应诚实地、勤奋地和富有责任感地执行他们的工作。”就与我国的内部审计职业道德规范第三条“内部审计人员在履行职责时,应当做到独立、客观、正直和勤勉。”第七条“内部审计人员应诚实地为组织服务,不做任何违反诚信原则的事情。”相类似。

2、结构上二者存在的差异

从结构上比较,国际内部审计职业道德规范层次分明,富有逻辑性。我国的内部审计职业道德规范没有明显层次之分,只是将内部审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列。

另外,我国的职业道德规范明确规定了内部审计人员“必要时可以聘请专家协助”,“内部审计人员

应具有较强的人际交往能力,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系”,“内部审计人员应不断接受后续教育……。”而国际内部审计职业道德规范虽没有在本规范里提出明确要求,但是在内部审计职业实务准则中做出了相应的规范。

综上所述,国际内部审计职业道德规范的结构严谨,层次分明,富有逻辑性、科学性,内容缜密周详。我国内部审计人员职业道德规范较为简练,在内容上与国际内部审计职业道德规范趋于一致。但值得一提的是,《中国内部审计准则序言》未将《内部审计人员职业道德规范》纳入中国内部审计准则体系中。国际内部审计实务准则框架的重要组成部分之一却是内部审计职业道德规范。

四、完善内部审计职业道德规范的建议

1、应将内部审计人员职业道德规范纳入内部审计准则框架之中

按照国际惯例,职业道德规范是内部审计准则框架的构成之一,并在内部审计准则的框架中居于最高层次,具有法定约束力。鉴于此,我国理应把内部审计人员职业道德规范纳入内部审计准则框架之中,这并非简单的文字游戏,而是昭示了内部审计人员职业道德规范的重要性,它与内部审计基本准则一样,是内部审计机构和人员开展内部审计活动时应当遵照执行的,在内部审计职业规范中,均属于强制性的规范。

2、对于违反职业道德规范的内部审计人员应有相应处罚的规定

《审计机关审计人员职业道德准则》第十六条规定:审计人员违反职业道德,所在审计机构根据相关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。国际内部审计师协会明确提出:凡是违反道德规范者,将依协会的规定予以处理。而且即使在行为准则中没有作出规定,但这种行为是不能接受的,也要给予处理,违规人员必须接受。鉴于此,中国内部审计协会应参照国际内部审计师协会、国家审计的做法,对违反职业道德规范的内部审计人员做出相应处罚的规定,这不仅有利于内部审计队伍的建设,也将促进内部审计职业化的发展。

3、合理运用其他相关的职业技术规范也应在规范中加以强调

内部审计是通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。因此其审计对象的复杂性并不亚于社会审计活动,所以内部审计人员不仅要遵守中国内部审计准则及中国内部审计协会制定的其他规定,还应该合理运用其他相关的职业技术规范。对此,内部审计职业道德规范应加以强调。

【参考文献】

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[10]陈国辉等.2003“.上市公司信息披露体制中人文道德秩序的建构”.《会计研究》第11期。

第13篇

【关键词】道德风险内部审计职业道德规范完善

一、道德风险环境下我国实施内部审计职业道德规范的必要性

内部审计人员的职业道德观念主要是指内部审计人员对道德的基本观点和看法,它构成职业道德规范的基础。内部审计人员的职业责任应包括:对委托人的责任、对社会的责任、对自己本职工作的责任。但目前我国内部审计存在道德风险,因此,应从规范内部审计人员责任方面去完善内部审计职业道德规范。

(一)治理信息不对称的需求

道德风险首先源于信息不对称。现实世界,由于人是有限理性的经济人,同时信息又是不完全和不对称的,追求自身效应最大化的动机使得人有机会、有积极性在交易中使用不正当的手段来谋取自身的利益,如内部审计师在执业过程中偷懒(省略必要的审计程序等)、说谎(隐瞒内部审计风险的严重性等)和欺诈(与被审计部门合谋炮制出严重不实的审计报告等)。还因为信息不对称而凸现“内部人交易”,是利用知悉内幕信息的方便条件,从投资者兜里窃取财产,正是因为利用了信息关系给被害人设置陷阱或圈套,它也是一种特殊的诈骗。为了治理信息不对称,应规范内部审计人员对委托人的责任。

(二)完善契约不完备的需要

产生道德风险的第二个内生源是契约不完备。内部审计的委托人(董事会)不能通过签订一个完善的合同,来有效地约束人(各职能部门的负责人)的行为,从而保证企业自身利益不受侵害。如果把内部审计制度比作一种“合约”,那它也是一种“不完全合约”(由于内部审计制度制定者的“有限理性”和内部审计环境将来的趋变性),主要表现为制度疏漏、制度笼统、制度偏离现实、政策不确定等方面,这样必然导致当事人(公司管理层、会计人员和内部审计人员)把剩余部分留给“隐含契约”,而诚信的达成主要是靠当事人的信誉、欲求的抑制来实现的。内部审计中伦理道德主要在于内部审计师行为所引起的利益冲突和失序,审计伦理秩序可以看成是利益相关者在特定冲突的逼迫之下不断反省而逐渐达成的共识,是一种实践的明智。内部审计的行业协会能适弥补契约不足,内部审计协会对内部审计师的独立性和审计质量实施监管。职业会计人个体则将行业自律准则通过自我调节、自我约束、自我判断内化为其内在目标和标准,即自我“立法”。这就要求规范内部审计人员对社会的责任、对自己本职工作应承担起责任。

二、内部审计职业道德规范与国家审计、社会审计职业道德规范的比较分析

1、内容上三者的相似之处

(1)关于独立、公正、客观原则。不管是国家审计、社会审计还是内部审计,都在职业道德规范中强调审计人员应当在履行职业责任的过程中,恪守独立、客观、公正的原则。

(2)关于正直性、应有的职业谨慎、保密性方面。三个审计职业道德规范都提出诚实性的职业品德的要求;都强调审计人员应当遵守职业的技术标准,合理使用职业判断,保持职业谨慎;在保密性方面,审计人员在执行业务时,必须对所得信息严加保密,未经适当或特别授权,不得使用或披露这些信息,要防止因为这些信息与资料的泄露所造成损失。

(3)关于维护职业形象责任。三个审计职业道德规范都从各自职业角度出发,对维护职业形象作出了规范。

(4)关于遵守审计技术规范、专业胜任能力的规范的规定。三个审计职业道德规范都强调遵守各自的审计准则,社会审计的规范缜密周详,除遵守自身独立审计准则等职业规范之外,还要求合理运用会计准则及国家其他相关技术规范,而《内部审计人员职业道德规范》只是强调遵守内部审计协会的内部审计准则等规定;三个审计职业道德规范均强调“保持和提高专业胜任能力”,审计人员必须拥有实施审计活动所必需的知识、技能和其他能力。内部审计基于“内向性”的角度,即内部审计行为涉及组织活动的方方面面,而内部审计人员能力有限的考虑。

(5)关于后续教育的规范。国家审计关于后续教育的规范全面、具体,具有可操作性。不仅对内容、质量提出了要求,还规定了学习时间。社会审计对此的规定是由《中国注册会计师职业后续教育基本准则》进行规范。中国内部审计协会在《内部审计人员后续教育实施办法》也作了相应的规范。

2、结构上三者存在的差异

从结构上相比较而言,《中国注册会计师职业道德基本准则》最为严谨,由总则、一般原则、专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任、其他责任等构成。在架构上,每章首条提出原则性的规范,随之对该原则进行具体化的描述。《审计机关审计人员职业道德准则》和《内部审计人员职业道德准则》层次感不强,只是将审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列,但比较简练明了。具体差异应表现在如下:

(1)关于审计人员的任职条件。社会审计关于注册会计师资格考试及注册由《中华人民共和国注册会计师法》等进行严格的规范。审计机关审计人员应当具有符合规定的学历,通过岗位任职资格考试,具备与从事的审计工作相适应的专业知识、职业技能和工作经验,并保持和提高职业胜任能力,不得从事不能胜任的业务。内部审计对于审计人员任职条件并未提出具体的要求,只是中国内部审计协会在《内部审计人员岗位资格证书实施办法》中作出了相应规范。众所周知,注册会计师公认性、“知名度”远胜于国家审计和内部审计的人员,这与其通过“立法”对注册会计师任职条件的规范不无关系。

(2)关于违反职业道德规范、职业责任。审计机关审计人员职业道德准则规定:“审计人员违反职业道德,由所在审计机关根据有关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。”对此,内部审计未作出专门的规范。关于社会审计由于自身职业的特点,因此对客户、同行及其他人的责任,专门用三章共计十三条进行了阐述,国家审计和内部审计只是强调对国家、组织和职业形象的责任。

(3)关于对业务助理人员的责任规定。《中国注册会计师职业道德基本准则》第十四条专门规定了注册会计师执行业务时,应当妥善规划,并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查。这表明社会审计的条文严谨,国家审计和内部审计在本规范中未提出类似的要求。

(4)关于外聘专家协助的规定。由于内部审计目标是促进组织目标的实现,而组织活动是丰富多彩,相应审计活动领域也是复杂多样,由此对内部审计技能提出了更高要求,需要各种专业人才。实际上,受到编制、预算、审计成本的限制,内部审计人员所具有的专业知识与其所面对丰富多彩的内部审计活动无法完全匹配。所以当审计的事项需要运用某些特定领域的专业知识时,必须聘请相关的专家协助。为此,《内部审计人员职业道德规范》第六条作出了相应的规定,即“必要时可聘请有关专家协助”,这里所谓专家是指独立于本组织的个人或公司,持有合格证书的组织内部和外部人员。对此,国家审计和社会审计在本规范中没有提出相应的要求。

(5)关于沟通能力的规定。内部审计特色在于其“内向性”,主要表现在内部审计人员是组织里的成员,却要去发现组织内部的不足,所以内部审计人员与被审计对象之间存在着潜在的冲突倾向,而处理好这种关系,是发挥内部审计“助手”和“参谋”作用,实现内部审计目标的关键因素之一。为此,《内部审计人员职业道德规范》第十条提出了“内部审计人员应具有较强的人际交往技能,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系。”对此,国家审计和社会审计均未作出规范。

从上比较可知,《审计机关审计人员职业道德准则》、《中国注册会计师职业道德基本准则》和《内部审计人员职业道德规范》尽管在结构上有所不同,但在内容上趋于一致。比如,关于独立、客观、公正的基本原则,关于职业品德、专业胜任能力、职业纪律、职业责任的规范都大致相同,所不同主要在于从各自的职业角度出发,对某些方面进行着重强调,例如,内部审计强调人际交往能力、外聘专家的规范,国家审计注重廉政纪律规范,社会审计强调对客户同行的责任。

三、内部审计职业道德规范与国际内部

审计职业道德规范的比较分析

1、内容上二者的相似之处

从内容上看,国际内部审计职业道德规范和我国内部审计所规范的内容基本相同。对于诚实、客观、保密和胜任四条基本原则,二者都提出了要求。国际内部审计职业道德规范有行为准则的内容,我国对此也做出了相应的规范。比如,国际内部审计职业道德规范的行为准则第一条“内部审计师应诚实地、勤奋地和富有责任感地执行他们的工作。”就与我国的内部审计职业道德规范第三条“内部审计人员在履行职责时,应当做到独立、客观、正直和勤勉。”第七条“内部审计人员应诚实地为组织服务,不做任何违反诚信原则的事情。”相类似。

2、结构上二者存在的差异

从结构上比较,国际内部审计职业道德规范层次分明,富有逻辑性。我国的内部审计职业道德规范没有明显层次之分,只是将内部审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列。

另外,我国的职业道德规范明确规定了内部审计人员“必要时可以聘请专家协助”,“内部审计人员应具有较强的人际交往能力,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系”,“内部审计人员应不断接受后续教育。”而国际内部审计职业道德规范虽没有在本规范里提出明确要求,但是在内部审计职业实务准则中做出了相应的规范。

综上所述,国际内部审计职业道德规范的结构严谨,层次分明,富有逻辑性、科学性,内容缜密周详。我国内部审计人员职业道德规范较为简练,在内容上与国际内部审计职业道德规范趋于一致。但值得一提的是,《中国内部审计准则序言》未将《内部审计人员职业道德规范》纳入中国内部审计准则体系中。国际内部审计实务准则框架的重要组成部分之一却是内部审计职业道德规范。

四、完善内部审计职业道德规范的建议

1、应将内部审计人员职业道德规范纳入内部审计准则框架之中

按照国际惯例,职业道德规范是内部审计准则框架的构成之一,并在内部审计准则的框架中居于最高层次,具有法定约束力。鉴于此,我国理应把内部审计人员职业道德规范纳入内部审计准则框架之中,这并非简单的文字游戏,而是昭示了内部审计人员职业道德规范的重要性,它与内部审计基本准则一样,是内部审计机构和人员开展内部审计活动时应当遵照执行的,在内部审计职业规范中,均属于强制性的规范。

2、对于违反职业道德规范的内部审计人员应有相应处罚的规定

《审计机关审计人员职业道德准则》第十六条规定:审计人员违反职业道德,所在审计机构根据相关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。国际内部审计师协会明确提出:凡是违反道德规范者,将依协会的规定予以处理。而且即使在行为准则中没有作出规定,但这种行为是不能接受的,也要给予处理,违规人员必须接受。鉴于此,中国内部审计协会应参照国际内部审计师协会、国家审计的做法,对违反职业道德规范的内部审计人员做出相应处罚的规定,这不仅有利于内部审计队伍的建设,也将促进内部审计职业化的发展。

3、合理运用其他相关的职业技术规范也应在规范中加以强调

内部审计是通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。因此其审计对象的复杂性并不亚于社会审计活动,所以内部审计人员不仅要遵守中国内部审计准则及中国内部审计协会制定的其他规定,还应该合理运用其他相关的职业技术规范。对此,内部审计职业道德规范应加以强调。

【参考文献】

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[2]Bailey,AndrewD.,AudreyA.Gramling,Sridharmamoorti,内部审计思想(王光远等译)[M].北京:中国时代经济出.2006

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[4]中国内部审计协会.中国内部审计规范[M].北京:中国时代经济出版社.2005

[5]石涓涓.内部审计规范若干问题研究[D].厦门大学博硕士论文库.2005.

[6]王桦,庄江波等.内部审计职业化特:社会学视角的分析[J].北京:审计理论与实践.2003.(3):46亿

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[8]孙立.内部审计准则的国际比较研究[J].当代财经.2003.(12):118-121.

[9]唐本佑.日本商法和证券法交易中会计、审计规定的研究[J].审计研究.2000.(3):36.

[10]陈国辉等.2003“.上市公司信息披露体制中人文道德秩序的建构”.《会计研究》第11期。

第14篇

【关键词】道德风险 内部审计 职业道德规范 完善

一、道德风险环境下我国实施内部审计职业道德规范的必要性

内部审计人员的职业道德观念主要是指内部审计人员对道德的基本观点和看法,它构成职业道德规范的基础。内部审计人员的职业责任应包括:对委托人的责任、对社会的责任、对自己本职工作的责任。但目前我国内部审计存在道德风险,因此,应从规范内部审计人员责任方面去完善内部审计职业道德规范。

(一)治理信息不对称的需求

道德风险首先源于信息不对称。现实世界,由于人是有限理性的经济人,同时信息又是不完全和不对称的,追求自身效应最大化的动机使得人有机会、有积极性在交易中使用不正当的手段来谋取自身的利益,如内部审计师在执业过程中偷懒(省略必要的审计程序等)、说谎(隐瞒内部审计风险的严重性等)和欺诈(与被审计部门合谋炮制出严重不实的审计报告等)。还因为信息不对称而凸现“内部人交易”,是利用知悉内幕信息的方便条件,从投资者兜里窃取财产,正是因为利用了信息关系给被害人设置陷阱或圈套,它也是一种特殊的诈骗。为了治理信息不对称,应规范内部审计人员对委托人的责任。

(二)完善契约不完备的需要

产生道德风险的第二个内生源是契约不完备。内部审计的委托人(董事会)不能通过签订一个完善的合同,来有效地约束人(各职能部门的负责人)的行为,从而保证企业自身利益不受侵害。如果把内部审计制度比作一种“合约”,那它也是一种“不完全合约”(由于内部审计制度制定者的“有限理性”和内部审计环境将来的趋变性),主要表现为制度疏漏、制度笼统、制度偏离现实、政策不确定等方面,这样必然导致当事人(公司管理层、会计人员和内部审计人员)把剩余部分留给“隐含契约”,而诚信的达成主要是靠当事人的信誉、欲求的抑制来实现的。内部审计中伦理道德主要在于内部审计师行为所引起的利益冲突和失序,审计伦理秩序可以看成是利益相关者在特定冲突的逼迫之下不断反省而逐渐达成的共识,是一种实践的明智。内部审计的行业协会能适弥补契约不足,内部审计协会对内部审计师的独立性和审计质量实施监管。职业会计人个体则将行业自律准则通过自我调节、自我约束、自我判断内化为其内在目标和标准,即自我“立法”。这就要求规范内部审计人员对社会的责任、对自己本职工作应承担起责任。

二、内部审计职业道德规范与国家审计、社会审计职业道德规范的比较分析

1、内容上三者的相似之处

(1)关于独立、公正、客观原则。不管是国家审计、社会审计还是内部审计,都在职业道德规范中强调审计人员应当在履行职业责任的过程中,恪守独立、客观、公正的原则

(2)关于正直性、应有的职业谨慎、保密性方面。三个审计职业道德规范都提出诚实性的职业品德的要求;都强调审计人员应当遵守职业的技术标准,合理使用职业判断,保持职业谨慎;在保密性方面,审计人员在执行业务时,必须对所得信息严加保密,未经适当或特别授权,不得使用或披露这些信息,要防止因为这些信息与资料的泄露所造成损失。

(3)关于维护职业形象责任。三个审计职业道德规范都从各自职业角度出发,对维护职业形象作出了规范。

(4)关于遵守审计技术规范、专业胜任能力的规范的规定。三个审计职业道德规范都强调遵守各自的审计准则,社会审计的规范缜密周详,除遵守自身独立审计准则等职业规范之外,还要求合理运用会计准则及国家其他相关技术规范,而《内部审计人员职业道德规范》只是强调遵守内部审计协会的内部审计准则等规定;三个审计职业道德规范均强调“保持和提高专业胜任能力”,审计人员必须拥有实施审计活动所必需的知识、技能和其他能力。内部审计基于“内向性”的角度,即内部审计行为涉及组织活动的方方面面,而内部审计人员能力有限的考虑。

(5)关于后续教育的规范。国家审计关于后续教育的规范全面、具体,具有可操作性。不仅对内容、质量提出了要求,还规定了学习时间。社会审计对此的规定是由《中国注册会计师职业后续教育基本准则》进行规范。中国内部审计协会在《内部审计人员后续教育实施办法》也作了相应的规范。

2、结构上三者存在的差异

从结构上相比较而言,《中国注册会计师职业道德基本准则》最为严谨,由总则、一般原则、专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任、其他责任等构成。在架构上,每章首条提出原则性的规范,随之对该原则进行具体化的描述。《审计机关审计人员职业道德准则》和《内部审计人员职业道德准则》层次感不强,只是将审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列,但比较简练明了。具体差异应表现在如下:

(1)关于审计人员的任职条件。社会审计关于注册会计师资格考试及注册由《中华人民共和国注册会计师法》等进行严格的规范。审计机关审计人员应当具有符合规定的学历,通过岗位任职资格考试,具备与从事的审计工作相适应的专业知识、职业技能和工作经验,并保持和提高职业胜任能力,不得从事不能胜任的业务。内部审计对于审计人员任职条件并未提出具体的要求,只是中国内部审计协会在《内部审计人员岗位资格证书实施办法》中作出了相应规范。众所周知,注册会计师公认性、“知名度”远胜于国家审计和内部审计的人员,这与其通过“立法”对注册会计师任职条件的规范不无关系。

(2)关于违反职业道德规范、职业责任。审计机关审计人员职业道德准则规定:“审计人员违反职业道德,由所在审计机关根据有关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。”对此,内部审计未作出专门的规范。关于社会审计由于自身职业的特点,因此对客户、同行及其他人的责任,专门用三章共计十三条进行了阐述,国家审计和内部审计只是强调对国家、组织和职业形象的责任。

(3)关于对业务助理人员的责任规定。《中国注册会计师职业道德基本准则》第十四条专门规定了注册会计师执行业务时,应当妥善规划,并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查。这表明社会审计的条文严谨,国家审计和内部审计在本规范中未提出类似的要求。

(4)关于外聘专家协助的规定。由于内部审计目标是促进组织目标的实现,而组织活动是丰富多彩,相应审计活动领域也是复杂多样,由此对内部审计技能提出了更高要求,需要各种专业人才。实际上,受到编制、预算、审计成本的限制,内部审计人员所具有的专业知识与其所面对丰富多彩的内部审计活动无法完全匹配。所以当审计的事项需要运用某些特定领域的专业知识时,必须聘请相关的专家协助。为此,《内部审计人员职业道德规范》第六条作出了相应的规定,即“必要时可聘请有关专家协助”,这里所谓专家是指独立于本组织的个人或公司,持有合格证书的组织内部和外部人员。对此,国家审计和社会审计在本规范中没有提出相应的要求。

(5)关于沟通能力的规定。内部审计特色在于其“内向性”,主要表现在内部审计人员是组织里的成员,却要去发现组织内部的不足,所以内部审计人员与被审计对象之间存在着潜在的冲突倾向,而处理好这种关系,是发挥内部审计“助手”和“参谋”作用,实现内部审计目标的关键因素之一。为此,《内部审计人员职业道德规范》第十条提出了“内部审计人员应具有较强的人际交往技能,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系。”对此,国家审计和社会审计均未作出规范。

从上比较可知,《审计机关审计人员职业道德准则》、《中国注册会计师职业道德基本准则》和《内部审计人员职业道德规范》尽管在结构上有所不同,但在内容上趋于一致。比如,关于独立、客观、公正的基本原则,关于职业品德、专业胜任能力、职业纪律、职业责任的规范都大致相同,所不同主要在于从各自的职业角度出发,对某些方面进行着重强调,例如,内部审计强调人际交往能力、外聘专家的规范,国家审计注重廉政纪律规范,社会审计强调对客户同行的责任。

三、内部审计职业道德规范与国际内部

审计职业道德规范的比较分析

1、内容上二者的相似之处

从内容上看,国际内部审计职业道德规范和我国内部审计所规范的内容基本相同。对于诚实、客观、保密和胜任四条基本原则,二者都提出了要求。国际内部审计职业道德规范有行为准则的内容,我国对此也做出了相应的规范。比如,国际内部审计职业道德规范的行为准则第一条“内部审计师应诚实地、勤奋地和富有责任感地执行他们的工作。”就与我国的内部审计职业道德规范第三条“内部审计人员在履行职责时,应当做到独立、客观、正直和勤勉。”第七条“内部审计人员应诚实地为组织服务,不做任何违反诚信原则的事情。”相类似。

2、结构上二者存在的差异

从结构上比较,国际内部审计职业道德规范层次分明,富有逻辑性。我国的内部审计职业道德规范没有明显层次之分,只是将内部审计人员应当遵守或者不可以进行的行为依次进行罗列。

另外,我国的职业道德规范明确规定了内部审计人员“必要时可以聘请专家协助”,“内部审计人员

应具有较强的人际交往能力,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系”,“内部审计人员应不断接受后续教育……。”而国际内部审计职业道德规范虽没有在本规范里提出明确要求,但是在内部审计职业实务准则中做出了相应的规范。

综上所述,国际内部审计职业道德规范的结构严谨,层次分明,富有逻辑性、科学性,内容缜密周详。我国内部审计人员职业道德规范较为简练,在内容上与国际内部审计职业道德规范趋于一致。但值得一提的是,《中国内部审计准则序言》未将《内部审计人员职业道德规范》纳入中国内部审计准则体系中。国际内部审计实务准则框架的重要组成部分之一却是内部审计职业道德规范。

四、完善内部审计职业道德规范的建议

1、应将内部审计人员职业道德规范纳入内部审计准则框架之中

按照国际惯例,职业道德规范是内部审计准则框架的构成之一,并在内部审计准则的框架中居于最高层次,具有法定约束力。鉴于此,我国理应把内部审计人员职业道德规范纳入内部审计准则框架之中,这并非简单的文字游戏,而是昭示了内部审计人员职业道德规范的重要性,它与内部审计基本准则一样,是内部审计机构和人员开展内部审计活动时应当遵照执行的,在内部审计职业规范中,均属于强制性的规范。

2、对于违反职业道德规范的内部审计人员应有相应处罚的规定

《审计机关审计人员职业道德准则》第十六条规定:审计人员违反职业道德,所在审计机构根据相关规定给予批评教育、行政处分或者纪律处分。国际内部审计师协会明确提出:凡是违反道德规范者,将依协会的规定予以处理。而且即使在行为准则中没有作出规定,但这种行为是不能接受的,也要给予处理,违规人员必须接受。鉴于此,中国内部审计协会应参照国际内部审计师协会、国家审计的做法,对违反职业道德规范的内部审计人员做出相应处罚的规定,这不仅有利于内部审计队伍的建设,也将促进内部审计职业化的发展。

3、合理运用其他相关的职业技术规范也应在规范中加以强调

内部审计是通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。因此其审计对象的复杂性并不亚于社会审计活动,所以内部审计人员不仅要遵守中国内部审计准则及中国内部审计协会制定的其他规定,还应该合理运用其他相关的职业技术规范。对此,内部审计职业道德规范应加以强调。

【参考文献】

[1]中国内部审计协会. 中国内部审计规定与中国内部审计准则(原文与释义) [m].北京:中国石化出版社.2004

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[6] 王桦,庄江波等.内部审计职业化特:社会学视角的分析[j].北京:审计理论与实践.2003.(3):46 亿

[7] 宋常、刘正均.完善与发展我国企业内部审计值思考[j].审计研究.2003(6):25- 26.

[8] 孙立.内部审计准则的国际比较研究[j].当代财经.2003.(12):118- 121.

[9]唐本佑.日本商法和证券法交易中会计、审计规定的研究[j].审计研究.2000.(3):36.

[10]陈国辉等.2003“. 上市公司信息披露体制中人文道德秩序的建构”.《会计研究》第11 期。

第15篇

关键词:国家审计;职业道德;对策

现代国家审计作为经济社会运行的“免疫系统”,在规范国家公共财政支出、提高财政资金使用效益、揭露经济违法违纪事件、保障国家经济稳定运行等方面发挥着重要作用。从审计机关的实践来看,要充分发挥审计的“免疫系统”功能,就必须提高审计工作质量、降低审计风险,而审计人员的职业道德水平直接影响着审计监督作用的发挥。因此,加强审计职业道德建设是提高审计质量、规避审计风险的有效途径。

一、审计职业道德建设的必要性

职业道德是同人们的职业活动紧密联系的符合职业特点所要求的道德准则、道德情操与道德品质的总和,它是人们在从事职业的过程中形成的一种内在的、非强制性的约束机制。职业道德把一般的社会道德标准与具体的职业特点进行结合,不仅是从业人员在职业活动中的行为标准和要求,而且是本行业对社会所承担的道德责任和义务,是社会道德在职业生活中的具体化。

审计职业道德是审计人员在从业过程中应当遵守的各种行为规范的总和,它通过指导审计人员的行为,使审计工作满足社会需要、承担社会责任、履行社会义务。审计职业道德作为社会职业道德的组成部分,在实际生活中发挥着约束个人行为、调整人们在审计工作中所形成的社会关系、促进社会主义市场经济的繁荣和市场秩序的良好运转等其他职业道德无法替代的作用。

(一)审计职业道德是审计工作质量的重要保障。审计人员的执业能力和主观能动作用的程度直接影响着审计工作质量的高低。只有拥有良好的职业道德信念和职业道德习惯,审计人员就能自觉正确地调整个人和职业、审计工作服务对象之间的关系,自觉地按照职业道德要求规范自己的行为,忠实地履行自己的职责,做到依法审计、客观公正、实事求是地处理问题,为审计工作的质量提供重要保障。

(二)审计职业道德有助于维护和提高审计行业信誉,促进审计行业健康发展。一个行业的信誉,也就是它们的形象、信用和声誉,是指企业及其产品与服务在社会公众中的信任程度,提高行业的信誉主要靠产品的质量和服务质量。要维护和提高审计行业的信誉就必须提高审计工作的质量。而审计从业人员的职业道德水平高是审计工作质量的有效保证。审计职业道德是向公众表明的审计人员的专业品质,制定审计职业道德规范是取得外界理解与支持,增加外界对审计职业的信赖与支持。

(三)审计职业道德可以补充审计法规所缺,完善审计规范体系。审计规范包括审计法规和审计职业道德两类。审计法规能够限定审计人员必须做什么和不能做什么,却不能说明审计人员应该以怎样的精神状态和风貌去工作。审计人员的精神状态和风貌只能由审计职业道德提出。有些不宜纳入审计法规,但又有必要作出规定的事项,可以通过职业道德规范来加以约束。如,申明审计纪律、职业品德、专业胜任能力要求等等。审计法规是对审计人员的最低要求,审计职业道德则是对审计人员升华了的要求。

二、审计人员职业道德缺失原因分析

我国国家审计经过20多年的发展,虽然在审计职业道德建设方面取得了较大的进步,但是作为国家审计事业健康持续发展的重要保障之一,还存在着诸多的不足。导致目前我国审计人员职业道德缺失的原因主要有以下几方面:

(一)现行国家审计体制的制约,使得我国国家审计独立性较差。独立性是审计人员客观公正地进行审计和报告的一种状态,是审计的本质和灵魂之所在。在我国《宪法》和《审计法》中都明确规定:“审计机关依照法律独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”以此确保审计的独立性。但《审计法》中对审计领导体制又规定:“在县级以上地区设立审计机关,由上级审计机关和本级人民政府领导,并对其负责。”这也就决定了我国审计机关实行的是双重领导体制。这种领导体制在实践中实际表现为地方政府领导,审计机关在依法从事审计时必然会屈从于地方政府的意见和利益,当所审事项依法处理会影响到地方利益时,则以维护本级政府局部利益出发提出审计意见,形成审计结论。对上级审计机关则采取避重就轻、隐瞒不报、甚至两套审计意见和结论的做法。审计的独立性无法得到保证,弱化了审计监督的作用,挫伤了审计人员的工作积极性。

(二)国家审计责任追究制度不够健全。虽然在审计署2004年颁布的《审计机关审计项目质量控制办法(试行)》中确立了审计项目质量评估和责任追究制度,并相应规定了审计项目质量责任的范围、追究质量责任的形式和评估追究质量责任的机构,但是目前基层审计机关的审计质量责任制度还不够健全,在一定程度上影响了审计质量的提高。审计责任追究制度往往是审计实务中最薄弱的一个环节,有的有制度而没有认真贯彻执行;有的责任追究制度泛泛而论,责任主体不明确;还有的甚至根本没有建立责任追究制度。其结果是审计人员责任意识不强,导致在审计工作中审计人员的不规范行为时有发生,而一旦报告中出现审计过错,也难以确定审计责任的具体环节,责任也无法落实到人,结果不了了之,形成非良性循环。

(三)审计人员自我约束意识不够,道德素质偏低。职业道德素质要求审计人员德才兼备,须具有高尚品德、正直人格和高度的工作责任心。但是,审计人员在做出违法违纪的审计行为时,一般都在职权范围内,大部分是主观故意、主动而为,这反映出审计人员的自身道德素质偏低。其形成的原因固然有社会风气和单位负责人道德水平的影响,但与职业道德教育不够也有极大的关系。在学校教育中,较长时期片面注重智育,忽视德育。在审计人员的学历教育中,系统的职业道德课程几乎没有开设,而在参加工作以后,审计人员的后续教育规定中虽有职业道德教育,但大多只是走走形式,实际很少进行职业道德培训。此外,审计人员自身存在的畏难情绪,不太愿意主动对审计中发现的问题深入调查、分析和研究,浅尝辄止和“好人主义”思想,在问题处理处罚上,存在以息事宁人的方式进行审计处理处罚,也影响了审计工作的质量和水平,影响了审计作用的发挥和审计威信的提高。

三、加强国家审计职业道德建设

审计职业道德建设作为审计机关一种精神活动的过程,是国家审计事业健康持续发展的重要保证之一,应该作为一项持续性工作和系统工程常抓不懈。加强审计职业道德建设的途径可以分为外部和内部两个方面。从外部来说,就是加强职业道德的教育和监督,形成职业道德的外部约束。从内部来说,就是要提高审计人员的自身修养,加强自律。

(一)加强职业道德的教育和监督,形成职业道德的外部约束。建立审计职业道德的外部约束,主要从以下方面着手:

1、完善相关法规和制度,依法从严审计。

设计良好且运行有效的制度能够确保审计工作的客观公正及顺利地进行。国家各级审计部门要从推动审计工作健康发展,促进建立完善自我约束机制、提高审计工作水平的角度出发,抓好审计法规制度建设,保证审计的权威性、独立性,使审计做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”,提高其威慑力。

2、加强管理,完善内部约束和外部监督机制。

为了强化审计人员的职业道德建设,就必须建立一整套完整的强有力的内部约束和外部监督机制。一是建立内部约束机制。包括学习培训制度、廉政制度、执法责任制度、目标考核制度、末位淘汰制、岗位轮换等项制度,用制度来约束和规范审计人员,从而防止审计人员利用职权牟取私利、,避免损害国家和被审计单位的利益,确保审计监督的独立性、客观公正性以及审计机关和审计人员的声誉,促使审计干部在执行审计公务中自觉认真地遵守职业道德;二是建立外部监督机制。审计机关是一个监督部门,在履行监督职能的同时,也置于社会、置于被审单位的监督之下,包括行政、司法等机构对审计人员执法情况的监督等等。同时,对违反审计人员职业道德建设的行为应及时地进行纠正和处理。通过外部监督,有助于促使审计人员随时自觉地保持一种较高的职业道德风范,树立良好的职业形象,以赢得被审计单位乃至全社会的认同和支持,从而保障各项审计任务的顺利完成。

3、奖优罚劣,建立审计激励约束机制。为了考核审计人员的业务水平,激励审计人员的工作热情,应制定一套工作质量考核评价制度,引进配套的激励机制。在人才使用、精神奖励等方面,创造一种竞争的环境,奖优罚劣,从而把审计人员的行为引向德、能、勤、绩四个方面的轨道上来。对遵守审计职业道德行业规范的先进人物和先进集体要大力表彰和奖励,用榜样的力量感动人、带动人;对违反审计职业道德行为规范的审计人员要及时进行批评教育,情节严重者要坚决予以处理处罚,以教育和警示广大审计人员。

4、加强审计人员质量控制建设,提高审计队伍素质。要提高审计队伍素质,首先,要严把人员质量关,应该选拔和聘用具有专业胜任能力的人员从事审计工作,审计人员应该具有符合审计项目所要求的专业知识和胜任能力。其次,要定期进行专业知识培训,使其不断更新知识,掌握新的审计技能和方法,鼓励审计人员学习计算机技术、外语、法律、经营管理、工程技术等知识,培养一批适应现代审计并能与国际接轨的审计专家和知识结构多样化的复合型审计人才。最后,定期进行职业道德教育,加强对审计执业人员的职业道德教育,引导审计人员树立与市场经济相适应的道德观念和价值观念,在教育过程中,要坚持以人为本的思想,既要教育人、引导人,又要尊重人、关心人,使审计人员把审计看作实现人生价值的场所。同时,要利用各种载体抓好宣传,营造教育氛围,提高审计人员对审计职业道德价值的认识,养成自觉遵守职业道德的习惯。

(二)提高审计人员自身修养,加强自律。

审计的自律是审计人员的自我约束、自我控制,把个人的言行自觉地纳入审计职业道德规范中去。一名高素质的审计人员,必须注重道德品质的培养,必须有良好的道德风尚和高贵的思想品质,更要靠道德的力量严格进行自我监督,把自己管住、管严、管好。如果每一位审计人员在审计过程中都能严格自律、坚持原则、忠诚老实、信守职业道德规范、依法审计、实事求是、客观公正,并以熟练的技术体现出较高的审计业务水平,那么审计工作不仅会收到事半功倍的效果,而且还能取信于社会,取信于民,审计才能充分发挥“免疫系统”的功能,审计人员也会真正成为众口皆碑的经济卫士,用自身良好的职业道德和扎实的工作作风,使审计机关在社会上树立客观公正、执法严明、清正廉洁的良好形象。

参考文献:

[1]苏孜.以审计他律与自律的结合为起点构建审计职业道德[J].审计研究,2005.3.

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