收付实现制会计核算论文范文

一、收付实现制会计制度存在的问题

（一）行政事业单位实际提供公共服务的成本得不到有效的计量在收付实现制下，单位资本性支出和收益性支出没有得到有效的区分。笔者单位作为一家行政事业单位，在购置固定资产时，无论使用的是基本支出还是项目支出的经费，也不论付款方式是财政直接支付还是财政授权支付，在账务处理上，一律在资金流出的当期计入经费支出。这种会计核算方式，使本应通过计提折旧从而分摊到固定资产存续使用期间的成本费用被一次性地计入了购置固定资产的当期，造成了单位购置固定资产当期的支出金额大于实际发生的成本费用。同时，固定资产存续使用期间，各期的支出金额小于当期实际发生的成本费用。虽然行政事业单位的预算和核算中部分存在着资本性支出和权益性支出的相关概念，但在实际的会计核算中，单位资本性支出在付现的当期直接全额计入财政拨款支出，实际上是把资本性支出当做收益性支出来处理。这在导致衡量资产价值失真的同时，财政拨款支出的账面数额与实际社会资源的耗用量也发生了背离，导致收付实现制下无法对行政事业单位的实际支出（实际提供公共服务的成本）进行准确的计量。

（二）行政事业单位的净资产得不到准确的反映净资产反映了一个行政事业单位实际拥有的、可以向社会公众提供公共服务资源的能力，是一个关系到国计民生的重要数据指标。净资产由两部分组成：固定基金与结余。固定基金反映了行政事业单位对其固定资产的所有权，固定基金科目的会计核算总是与固定资产科目成对出现，账面金额也始终保持相等。由于收付实现制会导致行政事业单位的固定资产得不到有效的计量，因此，固定基金也无法被准确反映。结余反映的是行政事业单位各项收入与支出相抵后的余额，用公式表达，即为收入-支出=结余。在支出不能被准确描述的前提下，账面结余金额自然也不能作为实际情况的精确反映。作为净资产的两个组成部分，行政事业单位的固定基金和结余，都不能被准确计量，即单位的净资产无法得到准确的反映。

二、行政事业单位会计引入权责发生制的改革设想

行政事业单位会计引入权责发生制，能够有效地解决收付实现制下产生的多种问题，使行政事业单位的会计信息更加准确，成本核算变得具有可操作性。这里笔者简要论述在行政事业单位中引入权责发生制的具体改革方法。

（一）行政事业单位会计要素调整行政事业单位会计原有五个要素，分别为资产、负债、净资产、收入和支出。在今后具体改革中，建议将“支出”要素调整为“支出与费用”要素，以便符合权责发生制的会计处理要求。“支出与费用”要素分为“经费支出”和“摊销费用”两方面。其中“经费支出”与原有“支出”要素的区别在于其将支出又分为资本性支出和权益性支出两方面；“摊销费用”用来反映单位固定资产和存货的折旧和领用摊销。改革后的“支出与费用”要素既有利于进行传统的收支预算管理，又能够进行有效的成本核算管理。

（二）行政事业单位会计科目调整1.资产类科目调整首先，“固定资产”科目下设两个子科目：“原值”、“累计折旧”，用于核算行政事业单位的固定资产实际价值。其次，设立“应收款”科目，用于核算采取权责发制带来的应收事项。原“暂付款”科目专门用来核算涉及货币资金流出的挂账事项。2.负债类科目调整应在负债类科目中设“应付款”科目，用于核算采用权责发生制带来的应付事项。原“暂存款”科目专门用来核算涉及货币资金流入的挂账事项。3.净资产类科目调整首先，设立“存货基余”科目，用于核算行政事业单位的存货所形成的净资产。其次，设立“固定基金”科目与“固定资产”科目相对应，下设三个子科目：“原值”、“累计折旧”和“损失”，用于核算行政事业单位的固定资产所形成的净资产。第三，设立“当年可用经费”科目，用于核算行政事业单位当年可用资金形成的净资产，年末结转至结余，属于过渡科目。4.收入类科目调整在“拨入经费”科目下设两个子科目：“拨入资本性支出经费”和“拨入权益性支出经费”，用于将资本性支出与权益性支出分开核算。在“拨入资本性支出经费”和“拨入权益性支出经费”下各自设立两个子科目“拨入基本支出经费”和“拨入项目支出经费”，“拨入基本支出经费”和“拨入项目支出经费”的下级科目与现行会计制度下的下级科目相同。5.支出与费用类科目调整首先，在一级科目“经费支出”科目下设立两个子科目：“资本性支出”和“权益性支出”，用于将资本性支出与权益性支出分开核算。在“资本性支出”和“权益性支出”下各自设立两个子科目“基本支出”和“项目支出”。“资本性支出—基本支出”科目下设两个子科目：“存货购买”和“固定资产购置”。“资本性支出—项目支出”科目下设子科目“固定资产购置”。“权益性支出—基本支出”和“权益性支出—项目支出”按支出经济分类科目设置明细科目，即与现行会计制度下的子科目大体相同。其次，另设一级科目“摊销费用”。“摊销费用”科目下设立两个子科目：“固定资产折旧摊销”和“存货领用摊销”。“固定资产折旧摊销”和“存货领用摊销”按支出经济分类科目设置明细科目。经费支出类科目，最终结转至结余科目；摊销费用类科目，最终结转至基金类科目。

（三）行政事业单位会计核算方式调整1.经济业务与实际付款分属不同会计期间的会计核算以支出业务为例，当经济业务发生时：借记“经费支出”，贷记“应付款”，具体明细科目省略。当支付对应款项时：借记“应付款”，贷记货币资金类科目。2.固定资产的会计核算固定资产购置时：借记“资本性支出—基本支出（或项目支出）—固定资产购置”，贷记货币资金类科目，同时借记“固定资产—原值”，贷记“固定基金—原值”。固定资产无偿拨入或盘盈等情况时：借记“固定资产—原值”，贷记“固定基金—原值”。固定资产存续使用期间：计提折旧，将购置费用平均摊销到各期间内，不留残值。借记“摊销费用—固定资产折旧摊销”，贷记“固定资产—累计折旧”；当期期末，结转费用至净资产时，借记“固定基金—累计折旧”，贷记“摊销费用—固定资产折旧摊销”。固定资产正常到期处置时：固定资产处置所得计入处置当期的其他收入。当期收支结转后，期末进行固定资产处置操作。借记“固定资产—累计折旧”，贷记“固定资产—原值”，表示资产的注销；同时借记“固定基金—原值”，贷记“固定基金—累计折旧”表示行政事业单位对该资产的占有权同时消灭。3.存货的会计核算存货购置时借记“资本性支出—基本支出（或项目支出）—存货购买”，贷记货币资金类科目。同时借记“存货”，贷记“存货基金”。存货领用时借记“摊销费用—存货领用摊销”，贷记“存货”；领用期间期末结转收支时结转至“存货基金”，借记“存货基金”，贷记“摊销费用—存货领用摊销”。4.月末和年末结转月末结转时，应将“摊销费用”结转至基金类科目；“经费支出”结转至“当年可用资金”科目。例如：“摊销费用—存货领用摊销”转入“存货基金”科目；“摊销费用—固定资产折旧摊销”转入“固定基金—累计折旧”科目。“经费支出—资本性支出”、“经费支出—权益性支出”转入“当年可用资金—资本性支出”、“当年可用资金—权益性支出”。年末结转时，应将“当年可用资金”结转至“结余”科目。例如：“当年可用资金—资本性支出”、“当年可用资金—权益性支出”转入“结余—资本性支出”、“结余—权益性支出”。

（四）会计报表的变化一是在资产负债表中，通过引入权责发生制，固定资产的现值可以得到正确的反映；经济业务与实际付款分属不同会计期间造成的负债可以得到及时的反映；净资产类科目里，基金类科目可以准确反映行政事业单位实际占有的非货币资产，结余类科目可以准确反映行政事业单位真实的收支差额。二是在收入、支出各表中，通过引入权责发生制，区分了资本性和权益性的资金流，经济业务发生后可以及时在账面上得到反映。

作者：王娟单位：天津市北大港水库管理处