审计信息质量供需范文

一、审计信息质量的需求影响分析

针对审计服务质量问题，李岚清副总理曾有精辟见解，他说：“会计师事务所的服务是一种产品，究竟谁是用户，与市场需求有很大关系，若市场需要高档优质产品，生产者就会向优秀方向发展：若用户需要处理品，生产者就会向假冒伪劣方向发展。由于市场对会计师事务所服务的购买者是上市公司的经营管理层，它们为了自己的私利，可能需要事务所的服务就是欺骗股东，或是为了应付行政法规的要求，即委托业务的需求本身缺乏强调真实性的内在动机。”中国注册会计师协会前任秘书长李勇也指出：“当前注册会计师难以公正执业的主要症结之一，就在于整个市场对高质量的信息缺乏强烈的需求。”因此，从根本上说，有效的市场需求是高质量审计最为有力的保证。

（一）自愿性需求与强制性需求

根据对审计信息质量的要求不同，对审计的需求可分为两种：一种是自愿性需求；另一种是强制性需求。

所谓自愿性需求，是在没有政府管制下，客户有主动聘请审计人员审计的需求。在其他条件不变的情况下，自愿性需求与审计信息质量的关系为：对审计的自愿性需求越大，审计信息质量就会越高。这是由于：在自愿性需求的情况下，质量对需求的弹性大于价格对需求的弹性，即客户对质量的关注高过价格，从而促使审计人员提供高质量的审计服务，而更高的质量反过来又能诱发出更多的需求。自愿性需求有助于形成市场的有效竞争，也就是说，会计师事务所之问的竞争将会促使各会计师事务所在一定的价格下，不断提高审计质量或在保证一定质量的前提下，不断降低审计收费（价格）。

所谓强制性需求，是在政府管制下，要求客户聘请审计人员审计的需求。在其他条件不变的情况下，强制性需求与审计信息质量的关系为：对审计的强制性需求越大，审计信息质量就会越低。这是由于：在强制性需求的情况下，质量对需求的弹性小于价格对需求的弹性，审计人员进行审计只是“迫于无奈”，给定审计信息质量越高，则要求审计程序越充分，所需审计成本越高，相应的审计服务的收费价格越高。而价格与需求呈反比例关系，在强制性需求下，客户和审计人员更关注价格，而并不关心高质量的审计服务，甚至从某种意义上未说，排斥高质量的审计服务。例如，一个效益差而为上市不得不造假的企业不会选择一个高质量的事务所进行审计，这样就导致了高质量审计受排挤，即“劣币驱逐良币”现象。此时市场的竞争将表现为恶性的价格竞争，或追求低质量服务的竞争，独立性差。对企业“言听计从”的事务所将“生意红火”，市场上高质量的审计意见被低质量审计意见所取代。

从数量上看，总需求＝自愿性需求十强制性需求。当总需求一定时，两者之间存在此消彼长的关系。这意味着当市场上自愿性需求越多时，强制性需求就越小，对审计信息质量要求也就越高；当自愿性需求越少时，强制性需求就越多，对审计信息质量要求也就越低。

(二)政府的过度介入弱化了我国审计市场中审计需求者对高质量审计信息的自主需求

90年代初，随着上交所和深交所的成立，审计人员开始从事与股份制有关的鉴证业务。但从上市公司的角度看，审计服务质量的高低对它们的利益并没有实际意义上的影响，它们之所以聘请注册会计师对其进行审计，也是遵循政府法规的要求。同时在很多方面都带有非常强的政府痕迹。比如，对新股上市，我国长期采用“额度管理、计划控制”，使得公司上市额度成为一种十分稀缺的资源。上市公司的很多行为不是面对市场、而是面对政府和相应的管制机构：只要能符合或满足政府管制机构的要求，企业就可以取得上市资格、提高新股发行价格等。在“取悦”政府管制机构的过程中，审计不是一种自发的市场内在需要，而只是政府管制机构模仿“国际惯例”的一个附带产物。

我国的审计服务的需求是依靠政府权威来创造的，政府充当着我国审计市场的“催产婆”角色。推动我国注册会计师行业的恢复以及初期发展的根本动力，不是市场中各类财务报表的使用者，而是政府，政府部门也就成了我国审计市场的最大需求者。一般来说，政府部门对审计质量的关注程度低于市场中其他利益相关者。这是因为市场中其他利益相关者依据经审计信息所做出决策的风险和收益将由自己承担，而政府部门的风险和收益将最终转嫁给其他利益相关者，其对审计信息质量的关注是间接的、派生的，是建立在其他利益相关者对审计信息质量的关注的基础之上。所以，现阶段以政府部门为主要需求者的审计市场缺乏对审计信息质量的高度关注，政府干预弱化了我国审计市场中审计需求者对高质量审计信息的自主需求。

（三）公司治理结构不完善导致上市公司及其内部人对虚假审计意见有强烈的需求

公司治理结构是有关所有者、董事会和经理人员三者之间权利分配和制衡关系的一种制度安排，在发达的市场经济体制下，上市公司的公司治理结构由两个部分构成。其一是通过外部的市场及管理机制所实施的间接控制，或称外部治理结构，其中包括产品市场、资本市场、经理市场、兼并市场、有关政府部门监控及法律法规制度的约束与惩罚等。其二是为实行事前监督而设计的直接控制，或称内部治理结构，主要通过股东大会、董事会和监事会等组织制度安排及其运作来进行。由于种种因素，我国很多上市公司的内外部治理结构难以发挥作用，上市公司及其内部人对虚假审计意见有强烈的需求。

目前我国上市公司主要是由原先的国有企业改制而来，股本结构中非流通股份（国有股和法人股）占绝大部分比例，股权相当集中，这些非流通股股东的法定权利和义务往往由政府部门的政府官员来行使和承担。而政府目标函数与真正所有者的目标函数是不同的。相比之下，政府官员则不受产权约束，并不为其决策的后果承担直接的风险和获取直接的收益，他们更多地关注于自身的政绩与仕途，对报表数字的关注也主要基于其目标函数，在此情况下，会不惜采取操纵会计利润、粉饰财务报表的违法手段，于是便有了“官出数宇，数字出官”的现象。所以，作为国有资产投资主体的人——政府官员缺乏对公司管理当局的监督动力，缺乏对会计信息质量和审计信息质量的高度关注。另一方面，由于公司产权多元化特征不明显，缺乏形成权力制衡的产权基础，众多中小股东无法通过行使表决权参与对公司的控制，“用手投票权”形同虚设，即使有“用脚投票权”也无济于事，社会公众股的利益几乎没有真正的制度保障。在这种情况下，社会公众股股东不可能成为长期投资者，而只能是牟取短期收益为主的投机者。加上上市公司存在相当严重的“内部人控制”问题。尽管从理论上讲，董事会应该在监督经理人方面起到主要作用，但是，由于我国上市公司的董事会大都由内部董事组成，董事长与总经理由一人兼任情况普遍，公司董事会事实上把握在内部人手中。董事会不但不能监督约束经理层的行为，往往还会与经理层共谋，共同操纵上市公司：监事会也不过是一个花瓶摆设而己，发挥不了什么作用。由此这些内部人在自利动机的趋使下，往往会编制虚假的财务报表，损害股东的利益。这样，管理当局当然没有自愿聘请高质量审计服务的动机。

公司治理的外部市场约束主要通过资本市场、经理市场和产品市场等进行。首先，我国目前的资本市场不完善，一方面流通股所占的比例较小，中小股东还没有合适方式能对内部人实行有效的监控和约束；另一方面成熟的机构投资者少，投资者的投机倾向比较严重，资本市场对上市公司管理当局的压力不够。其次，我国的大部分上市公司的董事会成员和企业管理当局还是通过行政任命的方式产生的，远未形成一个有效的充分竞争的经理人市场，难以对企业管理当局产生足够的压力。因此，外部市场对管理当局产生的压力是很小且是有限的。此外，由于我国有关政府部门监控失效、法律法规体系的不完备以及执法不严、处罚不力、违法成本低等原因，对上市公司及其内部人的约束收效甚微，在这样的背景下，虚假会计信息的冲动有了相应的条件和虚假审计信息的需求有了相当大的空间，进而缺乏对高质量审计服务的自愿性需求。

二、审计信息质量的供给影响分析

如果市场不需要高质量的审计服务，在相当程度上决定了审计人员只能通过提供“满足”市场需求的审计服务而生存，即：降低审计信息质量。但是，从供给方即事务所的角度看，他们是否愿意“配合”市场，降低审计信息质量，主要是在权衡风险和收益的基础上进行决策的，这取决于市场相应的制度性因素。一般来讲，造成高质量的审计信息供给不足主要有以下四个因素：

（一）审计信息的公共物品特性

审计信息具有公共物品的特性，不可避免地具有公共物品的一般外部性特点，具体呈现正外部性，主要体现在它能够降低信息使用者经济决策的交易成本，合理引导资金的流向，提高资本市场的效率。而且有正外部性的物品，由于不能阻止和排除没有分担成本的信息使用者进行消费，这就产生了公共物品的“搭便车”现象。这种现象的长期存在，必然使得审计信息市场供给不足。

（二）审计人员的道德风险

目前的审计市场中，由于优质优价、劣质低价的动力机制存在失效，使得审计人员陷入恶性竞争之中。事务所与客户签订审计约定书后，对于审计信息质量的优劣，双方仍存在着信息不对称。作为理性经济人的审计人员在现有审计收费的前提下，会倾向于以尽可能低的审计成本完成审计业务，从而获得尽可能高的利润。因此，审计人员道德风险会导致高质量的审计信息供给不足。

（三）审计聘任环节的内部人控制

由于内部人控制的存在，事务所切实维持和提高其职业声誉所做的努力并未能成为其开拓业务和吸引客户的法宝，反而会让一些客户“敬而远之”。因此，审计人员往往会理性选择与管理当局共盟，甚至“共谋”。

（四）审计职业的法律风险过低

多少年来，由于我国审计民事责任制度的缺位、有限责任制的制度约束力不够、事务所规模普遍偏小、审计职业的信用制度欠缺等，审计人员的过失暂时没有“后顾之忧”，进而未能促使审计人员主动提供高质量的审计信息。

通过以上对审计信息的需求影响分析和供给影响分析，本文认为有效的政府监管、完善的公司治理结构和完善的审计制度将有力的提高审计信息质量。