管理会计的互联网营销博弈范文

一、问题的提出

传统的管理会计决策主要是针对经营活动的制造环节展开的，重点放在生产何种新产品、亏损产品是否停产或转产、自制还是外购、是否接受特殊价格追加订货的决策，以及产品最优组合、产品组织决策等方面，决策在经营活动中的重要性被广泛认知。近年来，以移动互联网技术为代表的高新技术的广泛应用与不断拓展，对管理会计决策及其价值管理方法产生了巨大的冲击，同时也带来了新的机遇。企业将ERP、电子商务等与互联网相衔接，使管理会计决策的重心从以往内部资金的价值管理转向企业外部价值的协同与创新，即事后向事前转变，从静态向动态过渡；同时，充分发挥管理会计信息支持系统和管理控制系统的功能作用，为企业的价值增值扩展新的路径。如今，企业的竞争在两个世界里进行着：一个是称之为市场的现实物质世界，如单位购买办公用品即使用物理商品世界出售的物理商品；另一个是称之为市场的虚拟世界，如企业与咨询公司在虚拟的世界中购买信息服务，或组成虚拟企业（傅元略，2004）。管理会计的决策内容需要更新与发展。譬如，将互联网新经济下的信息资源管理与管理会计决策相结合，充分利用现代信息通讯技术使传统的行业和互联网结合起来，扩展管理会计的功能结构，创造一个基于互联网的管理会计决策新常态。为了丰富管理会计经营决策的内容，本文以网购为代表，探讨实体店经营及实体与虚拟店（网店）结合下的决策选择问题。当前，以网购为代表的互联网销售正在成为企业销售的一种重要途径，围绕互联网营销的竞争战略与决策选择等问题也正在或已经成为管理会计研究的重要课题之一。本文在分析管理会计决策的互联网特征的基础上，重点讨论的问题是：如何在当前互联网新经济的环境下优化管理会计的决策行为，谋求互联网营销与成本竞争战略等的博弈与均衡。

二、管理会计决策的互联网环境

经济新常态下企业经济结构的转型升级，以及“大众创业、万众创新”的实践深入，需要管理会计加强变迁管理，积极构建或开发与互联网环境相适应的管理会计决策的新工具与方法体系。

（一）管理会计决策的权变性增强决策是为了达到一定的目标在各种行动方案中进行选择的过程。早期管理会计决策所需的互联网基础需要自我创造，譬如沃尔玛租用卫星进行货物资源的配置（20世纪80年代初，沃尔玛花费4亿美元从休斯公司购买了商用卫星，实现了全球联网，建立了一个庞大的网络信息管理系统，实现实时信息反馈）。这种方式不仅成本高，效率与效果也有一定的局限性。现在，移动互联网技术、云计算、大数据、物联网等应用于企业的经营活动之中，促进了电子商务、工业互联网和互联网金融的健康发展。一方面，管理会计决策的成本效率比以前有了明显改善；另一方面，管理会计的决策功能与作用也有了极大的提升。譬如，管理会计的决策范围不再局限于国内，它通过互联网手段引导企业拓展国际市场，使决策的准确性、及时性与全局性得到迅速的提高。互联网新经济的发展使中国管理会计发展进入了权变管理的新阶段。随着管理会计工作效率的大幅度提升，许多传统方法将面临挑战，必须转变观念，适应这种新环境与新常态。换言之，在互联网新经济的环境下，管理会计决策的权变性就是要在具体的决策过程中充分利用大数据和互联网等新技术，并且具备大数据战略、大数据管理和大数据生态等运作能力。在2014年财政部出台的《全面推进管理会计体系建设的指导意见》中，提出要加快管理会计信息支持系统与管理控制系统的建设，实现财务与业务活动的有机融合，提高管理会计决策的科学性与有效性，充分发挥管理会计在企业管理中的功能与作用等，就是要引导管理会计从传统的执行性阶段，向决策性与权变性的管理会计阶段转变。增强管理会计决策的权变性，构建与互联网新经济相适应的强大的基于决策选择与价值创造的管理会计系统，体现了中国特色管理会计理论与方法体系建设的内在要求。

（二）管理会计决策的“顾客价值观”需要重构在互联网新经济的环境下，管理会计在为顾客创造价值的过程中，必须围绕互联网经济的三个新特征，即“零距离”“分布式“”去中心”实施管理会计的变迁。譬如，通过管理方式创新，提高管理会计决策的科学性；通过控制机制的创新，提高管理会计决策的效率性与效果性；通过组织结构的创新，提高管理会计决策的有效性与合理性等。在积极利用大数据等现代信息技术手段为顾客价值创造经营（CustomerValueAddedManagement，CVAM）服务，即在互联网环境下，管理会计的顾客价值观要实现“通过数据找规律，通过规律提效率”。大数据和信息平台只是手段，是为管理会计决策服务的，必须倡导信息的共享共用，优化企业的决策行为。数据不在于你拥有多少，而是利用数据的效率高低。以我国的海尔集团为例，海尔通过构建面向顾客价值的管理会计信息支持系统，实现了从会计核算信息化向管理会计信息化的拓展，提升了财务对业务的决策支持作用。海尔的管理会计信息系统以战略为框架、以价值创造为导向、以市场为驱动、以自主经营团队为单元，在提升企业价值、降低企业风险、优化资源配置、提升管理水平等方面发挥了重要作用（彭家钧，2015）。互联网新经济给管理会计决策带来了深刻的变化，传统的垂直式沟通渠道向基于互联网的网络式信息交互平台转变；从指挥控制员工转变为鼓励员工自主创造，员工能实时获取用户和市场的信息，快速响应和满足顾客需求，主动为企业创造价值。管理会计的经营决策适应顾客价值创造经营的新特征进行权变性管理，譬如在经营方式上，从过去的推式经营向推、拉结合，进而向交互体验的方向转变，认识和把握不同经营方式下的顾客特征是管理会计决策科学性与有效性的保证。基于互联网新经济环境的顾客价值观及其特征如表1所示。

三、成本竞争战略与互联网营销

成本竞争战略作为管理会计决策的一种重要路径选择，其目的是实现顾客价值的最大化，其通常采用的管理手段主要有低成本战略、差异化战略与集中化战略等。互联网营销拓展了人们的价值观，使以顾客价值为导向的管理会计理念得以盛行（GrossmanS.J．andHartO.D.，1986）。

（一）互联网营销的特点互联网营销与传统的商品营销相比具有一定的不确定性，它是基于互联网的一种全新商业经营模式。数字化与非数字化是商品具有的两种内在特征，企业在进行商品营销时，必须了解顾客购买和选择商品时对这两种特征的感观需求。在互联网经济环境下，商品的数字化特征可以借助于网络交流和传递来表达其商品特征。换言之，数字化特征就是那些仅凭肉眼观察就可以决定是否购买的商品所表现出来的特征（ChesbroughHW.andSocolofSJ.，2000）。譬如，顾客对服装的款式与颜色需求，可以通过互联网快速地加以捕捉，并了解商品最新的变化情况，据此作出是否购买的决策选择。同时，互联网不仅可以让顾客凭借肉眼观察并决定是否购买，还可以凭借声音等引导顾客作出决定。譬如，当顾客购买苹果手机之类电子产品时，外观的好坏是一方面，通过顾客体验，让顾客试听或实际感受则又是一个方面，只有两者都满足顾客的价值需求，才会产生购买的实际需求。作为商品的非数字化特征，它是指只有通过实实在在计量的方式才能使顾客决定是否购买的商品属性。以服装为例，顾客只有亲身考察才能了解服装的材料，以及大小等最为关键的商品特征。此外，对于商品的质量以及色、香、味等方面，数字化特征相较顾客决定是否购买的影响并不大，而非数字化特征显得特别重要。“顾客价值”是“顾客化生产”的进一步扩展，它要求企业能够为顾客创造价值，并从性价比、使用功能等多个方面满足顾客的需求。企业经营的重点正在由“从销售额向利润，再进一步向价值”的方向转变。对于价值（Value），人们更加重视企业价值以及股东价值之外的顾客价值。基于成本竞争战略的互联网营销，要求企业营销从传统的为顾客提供产品转向为顾客创造价值（冯巧根，2015）。以网购为代表的互联网营销提高了顾客购物的便利程度，使顾客能随时随地挑选和购买自己心仪的商品。从管理会计决策来看，以网购为代表的互联网营销将给企业的成本管理带来新的挑战。从商品的两种内在特征分析，数字化特征明显的商品面临更加激烈的竞争，企业必须对自己的成本竞争战略作出合理的选择，如采用差异化战略，还是采用低成本战略等。而非数字化特征显著的商品，在互联网环境下顾客的寻找成本有了明显的改善。譬如，它们可以通过网上的商品评价，以及就近的实体店观察来体会商品的好坏。换言之，在寻找成本过高的情况下，顾客可能会放弃对非数字化特征商品的追求，转而选择已往熟悉或者同事朋友推荐的商品的倾向（IndrajitSinha，2000）。为便于模型设计，本文中模型构建的相关符号说明如下：（1）C1为商家仅通过商店进行销售时的成本；（2）C2为商家仅通过网店进行销售时的成本；（3）f为顾客对于商品感到满意的非数字化特征的效用；（4）k1为顾客在企业1的购买成本；（5）k2为顾客从企业1到企业2的转换成本；（6）r为顾客愿意支付的价格；（7）p1为顾客在企业1购买时实际支付的价格；（8）p2为顾客在企业2购买时实际支付的价格；（9）U为消费者的效用。

（二）模型假设根据上述分析，作如下假设，以便为后述的模型构建提供基础。1.市场上存在两家相同类型的企业（以下简称“企业1”或“企业2”），它们生产的产品同时具有数字化与非数字化两种内在特征。譬如，服装、日用百货等。顾客购买这类商品时，往往需要及时了解商品的数字化特征，这是因为商品本身是在不断变化的。面对这些变化，顾客皆可借助于互联网或者通过走访实体商店来进行了解。顾客所取得的效用不仅仅依赖于商品的数字化特征，还依赖于它的非数字化特征，即指商品是否能达到顾客的要求。假设两企业商品的数字化特征没有区别，这样顾客效用就由商品的非数字化特征来决定。2.两种不同类型的顾客存在于这个市场中，一种是通过互联网进行商品查找的顾客，另一种是不通过互联网进行商品查找的顾客（ReeveJM.etal.，2011）。假定这两类顾客只对上述两家企业（即“企业1”和“企业2”）中的某一家商品的非数字化信息有所了解，而对另一家企业的非数字化信息不知晓。“企业1”认为了解自己商品的顾客愿意以预定的价格r购买自己的商品，并获得r+（ff>0）的效用（假设顾客满意的非数字化信息的效用为f，满意时f>0）；而“企业2”同时也提供此类型且可能更好的商品。通过某种方式，顾客可以了解到“企业2”的商品的非数字化信息。若顾客对“企业2”的商品进行比较后，觉得买了“企业1”的商品有些后悔，即购买的期望效用低于未购买商品的效用。换言之，假设顾客满意（f>0）的概率为q，则不满意（f<0）的概率为1-q（相反，则为“企业2”的商品的非数字化特征。即顾客只有有限的忠诚，他们随时有可能改变自己的购买意向（只要当顾客发现有更好的商品时，购买意向就会随之转变）。表明顾客对于非数字化特征显著的商品，其购买行为并不受互联网查找因素的促使。即顾客具有商品使用的“路径依赖”，只要尚未使用其他企业的商品，往往倾向于购买自己正在使用或者熟知的商品。相反，他们对于不了解的商品不会轻易购买，一旦经过对比并发现新接触的商品好于现有的商品时，就会增加对新商品的预期效用，并决定购买该商品。这种情况说明，寻找成本与考察实体商店的成本具有相关性。3.企业的销售决策各不相同。在管理会计决策过程中，企业可以选择只在实体店进行销售，也可同时在实体店与网店出售自己的商品。然而，不同销售决策会影响企业的成本竞争战略（如利润目标、销售定价等），从而使企业在互联网环境下的博弈出现不均衡的现象。在互联网的新经济环境下，一方面企业通过不同的竞争手段来获取利润；另一方面顾客获取信息的渠道增加，进一步刺激了消费的欲望（凯恩•拜罗，2003）。以互联网销售为代表的管理会计决策创新，使财务与业务一体化，营销管理与竞争战略相互融合。互联网营销强调营销行为的最优化，寻求诸如网购活动中交易成本的最小化等，以实现企业收益的最佳化，这一活动本身就是成本竞争战略在营销活动中的延伸。互联网营销能够在最大程度上消除交易成本，以网购为代表的互联网营销使信息的获取更加容易和及时，并减少了交易的中间环节，从而使交易成本大大降低，进而为顾客带来更大的价值。互联网营销是一种在动态中优化成本结构的策略，而不是片面强调营销成本的高低（裴沙沙，2008）。举例来说，企业（商店）可以通过将自己的某种产品直接传至互联网，而避免了昂贵的人工费用的开支和零售渠道的成本开支，进而大幅地降低销售的成本。

四、顾客\企业行为与成本竞争战略的融合

管理会计决策只有在充分考虑顾客与企业双方供需关系，并结合行为各方情境特征的基础上，才能为互联网营销提供成本竞争战略的有益方案。换言之，将成本竞争战略嵌入于顾客\企业行为之中是管理会计决策的一种重要路径选择。

（一）顾客行为与成本竞争战略从商品营销视角考察，顾客选购商品一般有两种路径：一是继续购买并使用已往熟知的商品；二是更换新的商品，并对相关的商品进行搜索（查找）。在比较新旧商品之后，结合商品的数字化特征与非数字化特征加以综合考虑（“企业1”和“企业2”的数字化特征前文已作了假设，顾客行为选择的重点是对非数字化特征进行分析与判断），最后对新厂家的商品作出购买决定。上述情况实际上是一个动态博弈的过程。

（二）企业行为与成本竞争战略企业只有全面考虑了顾客的各种需求之后才能获得更好的收益。在每家企业的产品品质、售后服务以及样式（款式）等方面差异性不大时，产品的价格竞争将不可避免，即会产生同质性竞争。管理会计决策将会选择成本管理的竞争战略，主要是低成本战略，具体的决策选择是：（1）通过降价促销来吸引顾客的购买动机；（2）安排一定幅度的降价空间，以满足吸引顾客购买欲望的实现。企业必须围绕顾客需求，在是否采用降低促销策略与成本效益行为之间进行权衡，这一过程表现出的是一个动态博弈的过程。从企业行为看，若生产成本无法改变，则销售成本等期间费用的降低将成为低成本战略的一个重要组成部分。以销售成本为例，它与企业采用的销售策略以及销售渠道的配置具有相关性。假设企业存在三种销售方式：（1）只在实体店进行销售，设其成本为C1。（2）只在网店销售（利用互联网方式进行销售），将成本设为C2。其中，宣传成本对顾客行为也很重要，这里将宣传成本界定为向顾客传递商品的成本（通常情况下，C1>C2）。（3）实体店与网店同时销售。诚然，若f=0或非数字化特征不存在，且商品的数字化特征无差异时，这两种销售方式均会发生边际成本。假如网店销售的成本更高，则应当放弃互联网营销方案。一般而言，能够从互联网营销中直接获益的往往是顾客而不是企业。然而，当互联网营销的成本比实体店销售的成本低时，减少或放弃实体店销售成为成本竞争战略的一种重要选择。事实上，互联网营销面临的环境十分复杂，通过互联网进行商品销售容易诱发商品价格的竞争，导致企业仅凭借互联网销售难以获得利润，理论上往往放弃这种选择，从社会上频繁曝光的网店关闭现象也可以佐证。因此，在“大众创业、万众创新”的“互联网+”环境下，加强顾客\企业行为研究，提高管理会计决策的科学性与有效性值得各界关注与重视。综上所述，企业的销售策略可以归集为两个方面：（1）直接通过实体店进行销售；（2）既通过实体店又通过网店进行销售（RajivLal，MiklosSar-vary，1999）。通过对顾客\企业行为的考察，下面集中对这两种销售方式展开分析。即分析的焦点是：围绕f>0，C1>C2时的情况，判断企业可以从互联网营销中取得收益均衡的可能性与条件。

五、成本管理决策与企业行为选择

对于实体店，或者实体店与网店结合的企业行为，体现了成本管理决策强调的企业线上与线下相融合的内在要求，是管理会计博弈均衡的一种战略选择。

（一）企业仅靠实体店销售的行为策略及其收益分析就“企业1”而言，顾客有三种基本策略：（1）选择不搜寻；（2）购买熟知的品牌；（3）寻找新商品，即尽可能地搜寻到更好的商品。上述第一种策略，顾客得不到任何效用（选择不买，以静制动）；第二种策略，获得相应的效用，量化形式为r-k，考虑到顾客实际购入的价格，设为p1，则顾客的效用为r-k1-p1（假定p1≤r-k1）；第三种策略，由搜索产生的经济后果来判断效用。在可能的概率q下，顾客通过更换品牌得到满意的新商品（即f>0），便会购入这种新商品，获得的效用为r+f-k1-p1；若顾客觉得不满意（f<0），则会有三种选择：（1）继续购买原来的商品，但顾客已有不满情绪（由于不满意，预期效用为r-f，其他的一样），取得的效用为r-f-k1-p1；（2）购买熟知的品牌，取得的效用r不变（预期效用），扣除查找成本和实际买价，其实际效用成本为r-k1-k2-p1；（3）不购买商品，则其获得的效用为-k1，表现为企业行为过程中的采购成本。针对上述顾客的行为选择，成本管理的策略（即收益均衡）只能存在于三种情况：（1）顾客不去查找；（2）顾客去搜索，但是在发现新品牌差于原来的商品以后，继续使用原来所使用的品牌；（3）顾客会查找但是没买任何东西。以下分为两种情况讨论。需要说明的是，上述三个条件中的f代表着商品的非数字化特征，体现着企业商品的重要指标（如产品质量等），这些指标在博弈均衡的条件下需要大小适度。假如f小于采购过程中的代价（k1或k2），就难以吸引顾客产生购买的冲动。换言之，只有当f>k1且f>k2时，才会使顾客产生查找的行为动机，或者去实体店考察的动力。此外，f应比销售渠道的成本（如C1）小，以减少企业成本管理的决策失误，避免出现盲目降价招揽顾客的行为发生。从管理会计决策视角考虑，企业的着眼点应放在核心竞争力的培养上，譬如通过差异化的成本战略提升f的数值。其结果：一方面，有助于约束其他企业采用价格竞争战略；另一方面，有助于提高企业的名声及其商誉价值，即产品的性价比高，质量稳定，顾客往往愿意多花点钱购买到质量好的商品。

（二）企业同时利用实体店与网店营销的行为策略及其收益分析通过实体店与网店两种渠道进行销售，若企业有定价自主权，在互联网新经济的环境下，顾客的决策行为会发生相应的转变。区别于单纯的实体店销售，同时开展实体店和网店销售的管理会计决策选择仍然主要是低成本战略（WalterT.Harrisonetal.，2010）。但它具有明显的情境特征：一是顾客不用搜寻，可以直接应用互联网订购商品，由该方式产生出的成本节约，即查找成本k1；二是降价促销的确可以吸引到其他企业的部分忠实顾客（即促使顾客从不了解本企业的商品转变为了解商品的内在特性）。一方面，有效地阻止了顾客对其他企业的搜寻行为；另一方面，在互联网上以足够低的价格来吸引这部分顾客的注意力。结合上述两种情境特征，如果顾客没有发现自己心仪的商品，则他们会利用互联网订购老品牌（原来使用的品牌）的商品，此时的成本会更低。就“企业1”而言，顾客有三种基本决策选择：一是不搜寻，也不购买。此时，收益为0。二是不搜寻，但纳入到互联网营销系统，顾客可以在网上购买。相较第一种决策选择，这种策略节省了采购成本k1，其获得的收益为r-p1。三是搜寻，其收益状况随顾客策略的转变而变动。一方面，对于概率为q的顾客来说，因找到了满意的商品（f>0），其获得的收益为r+f-k1-p2（尽管顾客可以利用互联网订购节省相关成本，但是互联网能够了解的仅为商品的数字化特征，欲掌握非数字化特征仍然需要到实体店去观察，这样就会发生采购成本k1，需要加以扣除）；另一方面，在搜寻之后觉得不满意时f<0，还可分成三种情况：（1）选择购买搜寻到的新商品，其收益为r-f-k1-p2；（2）购买老商品（原来使用的商品），它能够节约查找等成本，所以其收益增加为r-k1-p1；（3）如果不买任何东西，收益为-k2。以下分两种情况进行讨论。

六、结语

互联网经济的发展将催生大量的新产业、商业新模式，极大地提高劳动生产率，推动经济增长，改变世界经济格局。随着管理会计发展进入到权变性阶段，顾客价值经营的内涵与外延也发生了相应的改变。传统意义的管理会计经营决策需要结合“互联网+”的新经济环境进行变迁与管理，增加诸如实体店营销与互联网营销方面的决策内容，它不仅有助于丰富管理会计教材中的理论内容，且对管理会计决策实践也具有积极的促进作用。互联网营销使顾客行为发生了新的变化，一方面，拓宽了顾客对商品的选择范围，节省了顾客对商品选择的时间成本，使顾客有更多的时间和精力去“货比三家”。同时，顾客的购买行为更为理智，避免对商品价格的不了解而受损；另一方面，加强了企业与顾客之间的沟通与交流，进一步满足了顾客对商品多样化、个性化的消费需求。借助于互联网手段，实现顾客体验等欲望，使“私人定制”变得越来越普遍。适应顾客消费的新需求，本文构建了顾客行为模式与企业行为模型，并借助于互联网营销与管理会计决策的融合思路，分析了基于成本竞争战略的互联网营销策略。通过求解博弈均衡的有关问题，笔者认为以网购为代表的互联网营销是符合管理会计决策最佳化原则要求的，同时也能为顾客带来更大的利益追求。研究表明，企业引入移动互联等网络新技术后，在成本竞争战略的配合下，互联网营销可以实现厂家与顾客的共赢。譬如，互联网营销给顾客带来的成本增量，可以从互联网本身的省时、省力等功能中加以弥补。正因为互联网营销有助于增加顾客价值，同时为企业带来更大的利益，故基于管理会计决策的互联网营销才更具魅力。

作者：冯巧根 单位：南京大学商学院